完善個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除制度的探討(二)

(一)費(fèi)用扣除范圍過(guò)窄，不能很好起到調(diào)節(jié)收入分配的作用

在發(fā)達(dá)國(guó)家的個(gè)人所得稅中，一般都針對(duì)納稅人不同的社會(huì)負(fù)擔(dān)情況規(guī)定相應(yīng)的扣除標(biāo)準(zhǔn)。以加拿大為例，個(gè)人所得稅稅前扣除費(fèi)用包括了養(yǎng)家糊口的“生計(jì)費(fèi)”，如注冊(cè)退休金、儲(chǔ)蓄款、小孩照料費(fèi)、保姆費(fèi)、安家費(fèi)、生活費(fèi)等。顯而易見(jiàn)，國(guó)外的生計(jì)扣除給予了納稅人基本的生活保證，減少了納稅人因經(jīng)濟(jì)活動(dòng)失敗帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)。我國(guó)現(xiàn)行個(gè)人所得稅在費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)計(jì)上，未能充分考慮納稅人的個(gè)體差異、納稅能力以及納稅人的住房、養(yǎng)老、失業(yè)和贍養(yǎng)人口的多寡、婚姻狀況、健康狀況、年齡大小、教育子女等因素，對(duì)凈所得征稅的特征表現(xiàn)不明顯。綜觀世界各國(guó)個(gè)人所得稅制，像我國(guó)這樣費(fèi)用扣除不考慮家庭支出是很少的。

(二)費(fèi)用扣除缺乏靈活性，造成不同的納稅人之間稅收負(fù)擔(dān)不平衡

我國(guó)現(xiàn)行個(gè)人所得稅對(duì)“工資、薪金所得”項(xiàng)目采用“定額扣除法”，計(jì)算納稅人的生計(jì)費(fèi)用，這種費(fèi)用的扣除方法比較簡(jiǎn)單，征納雙方都易于掌握。但是這種費(fèi)用扣除方法也存在著十分明顯的缺點(diǎn)。

首先，由于這種費(fèi)用扣除方法以固定數(shù)額作為費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，未能與物價(jià)指數(shù)掛鉤，從而難以適應(yīng)由于通貨膨脹造成居民生活費(fèi)用支出不斷上漲的實(shí)際情況。在1994年—2003年期間，我國(guó)的商品零售價(jià)格指數(shù)上升了12.5個(gè)百分點(diǎn)，居民消費(fèi)價(jià)格指數(shù)上升了26.3個(gè)百分點(diǎn)，伴隨著物價(jià)的上漲，納稅人的基本生活費(fèi)用也在相應(yīng)增加，而個(gè)人所得稅的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)長(zhǎng)期未變，這是不合理的，也是不科學(xué)的。

其次，這種費(fèi)用扣除方法對(duì)不同納稅人采取單一的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，沒(méi)有考慮不同納稅人之間家庭結(jié)構(gòu)的差別，從而會(huì)造成不同的納稅人之間稅收負(fù)擔(dān)不平衡。比如，有兩個(gè)人口結(jié)構(gòu)、收入水平均相同、但收入來(lái)源不同的兩個(gè)家庭甲、乙，按現(xiàn)行稅法計(jì)算個(gè)人所得稅如下：

收入水平均相同的兩個(gè)家庭的納稅比較：

甲家庭：丈夫每月工資收入2500元，妻子每月工資收入1000元 

應(yīng)納稅額=（2500-1600）×10%-25=65（元）

乙家庭：丈夫每月工資收入3500元，妻子失業(yè)，無(wú)工作無(wú)收入

應(yīng)納稅額（3500-1600）×10%-25=165（元）

從上可以看出，有著同樣納稅能力的兩個(gè)家庭卻承擔(dān)著不同的稅收負(fù)擔(dān)。這有悖于稅收的公平原則。

（三）費(fèi)用扣除內(nèi)外有別，也不利于公平納稅

稅法規(guī)定，對(duì)在我國(guó)境內(nèi)的外資企業(yè)單位中工作的外籍人員與外聘在我國(guó)境內(nèi)工作的外籍專家，在計(jì)算其應(yīng)納稅所得額時(shí)，按月附加減除3200元費(fèi)用；對(duì)外籍人員從外資企業(yè)取得的股息、紅利以及房補(bǔ)、洗衣費(fèi)、探親費(fèi)、子女教育費(fèi)免征個(gè)人所得稅。這種內(nèi)外有別的規(guī)定明顯不符合公平原則中的橫向公平的要求。中國(guó)加入WTO的一項(xiàng)基本義務(wù)是給予外籍居民以國(guó)民待遇，它的本質(zhì)含義在于內(nèi)外國(guó)民的無(wú)差別待遇。從財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局對(duì)外籍居民規(guī)定的單獨(dú)扣除費(fèi)用的內(nèi)容而言，這些費(fèi)用正是國(guó)外許多國(guó)家普遍允許扣除的納稅人為取得所得所付出的成本費(fèi)用。但這些規(guī)定只適用外籍居民納稅人，并不及于國(guó)內(nèi)的居民納稅人，外籍居民的這種超國(guó)民待遇，違背了納稅公平原則。

（四）分項(xiàng)扣除費(fèi)用，造成稅款流失，增加征管難度

現(xiàn)行個(gè)人所得稅實(shí)行分項(xiàng)扣除，造成不同類別的收入存在不同的扣除標(biāo)準(zhǔn)與稅收優(yōu)惠，不僅形成計(jì)征口徑不一，容易造成納稅人分解收入、多次扣除費(fèi)用，或者不同性質(zhì)的收入之間轉(zhuǎn)移稅負(fù)，給偷稅提供了可乘之機(jī)，增加了征管的難度。如工資收入按月計(jì)算，每月按1600元的標(biāo)準(zhǔn)扣除;勞動(dòng)報(bào)酬按次計(jì)算，屬于連續(xù)性的按每月取得的收入為一次，如果1月之中有兩個(gè)或兩個(gè)以上的不同項(xiàng)目收入，就可做兩次或兩次以上的扣除，每項(xiàng)低于800元的收入就可不納稅。假設(shè)有甲、乙兩名納稅人月收入相同，均為2800元，其中甲的工薪收入1500元，勞務(wù)報(bào)酬700元，稿酬收入600元，按現(xiàn)行個(gè)人所得稅法規(guī)定，甲不納稅;而乙的收入全部為工資薪金所得，其應(yīng)稅所得為1200元，需繳稅95元。這不但有失公平，而且在客觀上鼓勵(lì)了大批納稅人利用分解收入、多次扣除費(fèi)用的辦法避稅。在實(shí)踐中許多兼職的報(bào)酬明明是工資，卻申報(bào)成勞務(wù)報(bào)酬，就是因?yàn)閯趧?wù)報(bào)酬比工資薪金有更多的扣除機(jī)會(huì)。分項(xiàng)扣除費(fèi)用，為人為轉(zhuǎn)移稅負(fù)甚至偷稅提供了條件，不僅造成稅款的流失，也增加了征管的難度。

三、美國(guó)個(gè)人所得稅扣除項(xiàng)目的經(jīng)驗(yàn)借鑒

美國(guó)的個(gè)人所得稅在美國(guó)稅收制度中居于重要的地位。個(gè)人所得稅收入占聯(lián)邦稅收總收入的比重已超過(guò)一半。而我國(guó)的個(gè)人所得稅在稅收總收入的比重相比流轉(zhuǎn)稅而言，比重甚小。2006年個(gè)人所得完成2451億元，占稅收收入總額的6.51％,工資薪金個(gè)人所得稅完成1264億元。這不僅與我國(guó)個(gè)人所得稅制的本身規(guī)定不健全有關(guān)，還與居民的納稅意識(shí)、政府的征管力度相關(guān)。

（一）對(duì)個(gè)人所得稅的免征項(xiàng)目的規(guī)定不同。

在美國(guó)個(gè)人所得稅制中，有許多扣除、寬免等優(yōu)惠規(guī)定，隨著時(shí)間的推移，優(yōu)惠規(guī)定越來(lái)越多。如可以扣減給慈善機(jī)構(gòu)的捐款、幼兒保育支出、工會(huì)會(huì)費(fèi)以及撫養(yǎng)親屬的費(fèi)用，同時(shí)為了鼓勵(lì)購(gòu)房，個(gè)人購(gòu)房支出也可在稅前扣除。

（二）對(duì)個(gè)人所得的申報(bào)制度不同。

美國(guó)稅法還根據(jù)納稅人納稅申報(bào)身份的不同，將納稅人分為單身、已婚夫婦、戶主、鰥夫或寡婦、被撫養(yǎng)者等幾種類型，他們的稅收待遇是不同的，對(duì)戶主、鰥夫或寡婦在寬面、標(biāo)準(zhǔn)、扣除等方面都有特別的優(yōu)惠。

在美國(guó)個(gè)人所得稅是采用個(gè)人和家庭的自由申報(bào)制。每年１月到４月１５日是美國(guó)個(gè)人所得稅的報(bào)稅期，所有符合條件的個(gè)人和家庭都要自覺(jué)地向稅務(wù)部門(mén)申報(bào)前一年的收入并繳納稅款，如果沒(méi)有特殊理由，該納稅而過(guò)期不交者，就要被視為偷逃稅。而我國(guó)采用個(gè)人申報(bào)制。