新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下所得稅會(huì)計(jì)處理對(duì)比分析(三)

我國(guó)在所得稅會(huì)計(jì)核算方法上，舊制度允許選用應(yīng)付稅款法或納稅影響會(huì)計(jì)法。選用納稅影響會(huì)計(jì)法時(shí)，建議采用遞延法，有條件的企業(yè)也可以采用債務(wù)法。新準(zhǔn)則要求企業(yè)一律采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算遞延所得稅。下面主要對(duì)損益表債務(wù)法與資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法進(jìn)行對(duì)比分析。

    兩種方法的主要區(qū)別：（1）核算“遞延稅款”的出發(fā)點(diǎn)不同。損益表債務(wù)法是基于時(shí)間性差異這一損益概念，而資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法則是基于暫時(shí)性差異的概念。（2）對(duì)收益的理解不同。損益表債務(wù)法側(cè)重于損益表，用“收入費(fèi)用觀”定義收益，強(qiáng)調(diào)收益是收入與費(fèi)用的配比。而資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法側(cè)重于資產(chǎn)負(fù)債表，用“資產(chǎn)負(fù)債觀”定義收益，從而提供了“全面收益”的概念。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法要求收益的定性與定量都要服從資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)、負(fù)債的要求，確認(rèn)的費(fèi)用（包括所得稅費(fèi)用）不僅符合財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，而且克服了配比原則的缺陷，可以提高企業(yè)在會(huì)計(jì)報(bào)表中對(duì)財(cái)務(wù)狀況和未來(lái)現(xiàn)金流量做出恰當(dāng)?shù)脑u(píng)價(jià)和預(yù)測(cè)。（3）所得稅費(fèi)用的計(jì)算程序不同。損益表債務(wù)法以損益表中的收入和費(fèi)用項(xiàng)目為著眼點(diǎn)，該方法處理所得稅的順序是從損益表項(xiàng)目推出資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目。而資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法則以資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目為著眼點(diǎn)，該方法處理所得稅的順序是從資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目倒推出損益表項(xiàng)目。（4）兩種方法的核算結(jié)果不同。暫時(shí)性差異除包括時(shí)間性差異外，還包括因?qū)�資產(chǎn)和負(fù)債的金額進(jìn)行直接調(diào)整而導(dǎo)致的資產(chǎn)和負(fù)債的賬面金額與其稅基不同產(chǎn)生的差異。對(duì)于這部分差異的稅收結(jié)果，資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法在其產(chǎn)生的當(dāng)期就予以確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債，并在以后各期轉(zhuǎn)回。但由于這部分差異不是時(shí)間性差異，因而按損益表債務(wù)法核算，反映不出這部分差異的未來(lái)稅收影響，只作為永久性差異，直接計(jì)入當(dāng)期損益，而不影響以后會(huì)計(jì)期間。這樣，兩種方法核算下的本期及以后各期的遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)及所得稅費(fèi)用的金額均不相等。

    由于資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法從暫時(shí)性差異產(chǎn)生的本質(zhì)出發(fā)，分析暫時(shí)性差異產(chǎn)生的原因及其對(duì)期末資產(chǎn)、負(fù)債的影響，確認(rèn)所有的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債，使資產(chǎn)負(fù)債表上的“遞延稅款”項(xiàng)目金額更具有實(shí)際意義，也更為科學(xué)。

四.虧損彌補(bǔ)的處理不同

我國(guó)現(xiàn)行稅法允許企業(yè)虧損向后遞延彌補(bǔ)五年。舊制度關(guān)于所得稅處理規(guī)定中對(duì)可結(jié)轉(zhuǎn)后期的尚可抵扣的虧損，在虧損彌補(bǔ)當(dāng)期不確認(rèn)所得稅利益。

    新準(zhǔn)則要求企業(yè)對(duì)能夠結(jié)轉(zhuǎn)后期的尚可抵扣的虧損，應(yīng)當(dāng)以很可能獲得用于抵扣尚可抵扣的虧損的未來(lái)應(yīng)稅利潤(rùn)為限，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。一般稱之為當(dāng)期確認(rèn)法，即后轉(zhuǎn)抵減所得稅的利益在虧損當(dāng)年確認(rèn)。

    產(chǎn)生這一差異的原因是由于新準(zhǔn)則采用的是資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。在該方法下，除有限的特例外，要求企業(yè)確認(rèn)所有符合條件的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債。

五.減值的確認(rèn)與計(jì)量不同

舊制度沒(méi)有對(duì)遞延稅款借項(xiàng)計(jì)提減值準(zhǔn)備。新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)該在資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行復(fù)核。如果未來(lái)期間很可能無(wú)法獲得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產(chǎn)利益，應(yīng)當(dāng)減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值。在很可能獲得足夠的應(yīng)納稅所得額時(shí)，減記的金額應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)回。

    產(chǎn)生這一差異的原因是由于新準(zhǔn)則采用的是資產(chǎn)負(fù)債觀。在資產(chǎn)負(fù)債觀下，資產(chǎn)及負(fù)債的定義、確認(rèn)和計(jì)量成為會(huì)計(jì)研究的核心，資產(chǎn)負(fù)債表的邏輯合理性收到重視，資產(chǎn)負(fù)債的質(zhì)量自然成為準(zhǔn)則的中心內(nèi)容，不允許不符合資產(chǎn)負(fù)債定義的任何項(xiàng)目列入資產(chǎn)負(fù)債定義的任何項(xiàng)目列入資產(chǎn)負(fù)債表。因此當(dāng)遞延所得稅資產(chǎn)將來(lái)為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的能力下降時(shí)，為其計(jì)提減值準(zhǔn)備就是必須的。

六.報(bào)表的列報(bào)與披露不同

在舊制度中，企業(yè)在負(fù)債類科目中設(shè)置“遞延稅款”科目，核算企業(yè)由于時(shí)間性差異造成的稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與納稅所得之間的差異所產(chǎn)生的影響納稅的金額以后各期轉(zhuǎn)銷的數(shù)額。新準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)應(yīng)在資產(chǎn)類科目中設(shè)置“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，核算企業(yè)由于可抵扣暫時(shí)性差異確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)、及按能夠結(jié)轉(zhuǎn)后期的尚可抵扣的虧損和稅款抵減的未來(lái)應(yīng)稅利潤(rùn)確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)；在負(fù)債類科目中設(shè)置“遞延所得稅負(fù)債”科目，核算企業(yè)由于應(yīng)稅暫時(shí)性差異確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債。遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債應(yīng)當(dāng)分別作為非流動(dòng)資產(chǎn)和非流動(dòng)負(fù)債在資產(chǎn)負(fù)債表中列示，所得稅費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在利潤(rùn)表中單獨(dú)列示；同事企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露與所得稅有關(guān)的下列信息：（1）所得稅費(fèi)用（收益）的主要組成部分。（2）對(duì)所得稅費(fèi)用（收益）與會(huì)計(jì)利潤(rùn)之間的關(guān)系的說(shuō)明。（3）未確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的可抵扣暫時(shí)性差異、可抵扣虧損的金額（如果存在到期日，還應(yīng)披露到期日）。（4）對(duì)每一類暫時(shí)性差異和可抵扣虧損，在列報(bào)期間確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債的金額，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的依據(jù)。（5）未確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的，與對(duì)子公司，聯(lián)營(yíng)企業(yè)及合營(yíng)企業(yè)投資相關(guān)的暫時(shí)性差異金額。