新舊會計(jì)準(zhǔn)則下所得稅會計(jì)處理對比分析(二)

一.會計(jì)理念不同

會計(jì)準(zhǔn)則的制定，都要遵循一定的概念基礎(chǔ)，以特定的會計(jì)理念為指導(dǎo)，在會計(jì)準(zhǔn)則制定過程中，存在著兩種不同的理念——資產(chǎn)負(fù)債觀和收入費(fèi)用觀。

資產(chǎn)負(fù)債觀基于資產(chǎn)和負(fù)債的變動(dòng)來計(jì)量收益，因此只有當(dāng)資產(chǎn)的價(jià)值增加或是負(fù)債的價(jià)值減少時(shí)才會產(chǎn)生收益；而收入費(fèi)用觀則通過收入與費(fèi)用的直接配比來計(jì)量企業(yè)收益，會計(jì)上通常是在產(chǎn)生收益后再計(jì)量資產(chǎn)的增加或是負(fù)債的減少。按照資產(chǎn)負(fù)債觀，企業(yè)的收益是當(dāng)期凈資產(chǎn)的凈增長額（不包括業(yè)主投資或派給業(yè)主款造成的凈資產(chǎn)變動(dòng)），用公式表示：收益=期末凈資產(chǎn)-期初凈資產(chǎn)-業(yè)主投資或派給業(yè)主款，收益的確定不需要考慮實(shí)現(xiàn)問題。收入費(fèi)用觀則直接確認(rèn)已實(shí)現(xiàn)的每筆收入和費(fèi)用，進(jìn)而根據(jù)配比原則確定收益，用公式表示：收益=收入-費(fèi)用，然后再將之分?jǐn)傆?jì)入到相應(yīng)的資產(chǎn)和負(fù)債中去。

    我國新頒布的所得稅會計(jì)準(zhǔn)則，秉持資產(chǎn)負(fù)債觀，以暫時(shí)性差異取代時(shí)間性差異，采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，首先確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債，進(jìn)而由其變動(dòng)來確定當(dāng)期所得稅費(fèi)用，認(rèn)為只要資產(chǎn)和負(fù)債的會計(jì)核算符合真實(shí)公允原則，所得稅費(fèi)用會計(jì)信息自然真實(shí)可靠。這與目前我國企業(yè)中較多采用的應(yīng)付稅款法和遞延法大不相同，也不同于我國部分企業(yè)采用的債務(wù)法。無論遞延法還是收益表債務(wù)法，所得稅費(fèi)用的會計(jì)處理都是依照收入費(fèi)用觀，從時(shí)間性差異出發(fā)，將時(shí)間性差異對未來所得稅的影響視作對本期所得稅費(fèi)用的調(diào)整，往往產(chǎn)生大量不符合資產(chǎn)和負(fù)債定義的遞延稅款借項(xiàng)和貸項(xiàng)。“遞延稅款”項(xiàng)目更多地扮演了起平衡作用的余額項(xiàng)目的角色，而非傳統(tǒng)意義上的會計(jì)要素。新的所得稅準(zhǔn)則規(guī)定只能采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，體現(xiàn)了其站在未來現(xiàn)金流量凈增加額的角度，遵照資產(chǎn)負(fù)債觀，旨在真實(shí)體現(xiàn)資產(chǎn)和負(fù)債的未來可收回金額，真實(shí)公允地反映企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債未來能為企業(yè)帶來的實(shí)際的現(xiàn)金流。

二.差異分類不同

由于稅法和會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)不同，將會導(dǎo)致應(yīng)納稅所得額和會計(jì)利潤不一致，二者之間的差異就是所得稅會計(jì)差異，舊制度基于收入費(fèi)用觀，將差異分為永久性差異和時(shí)間性差異兩種。而新準(zhǔn)則是基于資產(chǎn)負(fù)債觀，以暫時(shí)性差異的概念取代了時(shí)間性差異。

根據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第18號——所得稅》，暫時(shí)性差異是指一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額，隨時(shí)間推移將會消除。該項(xiàng)差異在以后年度資產(chǎn)收回或負(fù)債清償時(shí)，會產(chǎn)生應(yīng)稅利潤或可抵扣金額。計(jì)稅基礎(chǔ)是一項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債在計(jì)稅時(shí)歸屬于該資產(chǎn)和負(fù)債的金額。暫時(shí)性差異可以分成時(shí)間性差異和其他暫時(shí)性差異兩類。時(shí)間性差異一定是暫時(shí)性差異，而暫時(shí)性差異有可能不是時(shí)間性差異。

    其他暫時(shí)性差異是除了時(shí)間性差異之外，其他因稅法和會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)不同導(dǎo)致的資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)與賬面價(jià)值不同而形成的計(jì)稅差異。如：資產(chǎn)被重估，但計(jì)稅時(shí)不做相應(yīng)的調(diào)整；企業(yè)合并產(chǎn)生的商譽(yù)或負(fù)商譽(yù)；對子公司、分支機(jī)構(gòu)和聯(lián)營企業(yè)的投資或在合營企業(yè)中的賬面價(jià)值與投資或權(quán)益的計(jì)稅基礎(chǔ)不同等。

    在暫時(shí)性差異和時(shí)間性差異的關(guān)系上，暫時(shí)性差異的確認(rèn)方法是以資產(chǎn)負(fù)債表上的一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債的賬面金額與其稅基之間的差額來確認(rèn)，強(qiáng)調(diào)的是差異的內(nèi)容；時(shí)間性差異的確認(rèn)方法是采用稅前會計(jì)利潤與應(yīng)稅利潤之間的差額來確認(rèn)，注重的是差異的形成與差異的轉(zhuǎn)回。由于暫時(shí)性差異強(qiáng)調(diào)的是一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債的稅基與資產(chǎn)負(fù)債表的賬面金額之間的差異，這就包括了因收入或費(fèi)用項(xiàng)目在稅法與會計(jì)上歸屬于不同期間而產(chǎn)生的資產(chǎn)（負(fù)債）稅基與賬面價(jià)值之差和非上述原因?qū)е碌亩惢�與賬面價(jià)值之差。前者就是時(shí)間性差異結(jié)果，所有時(shí)間性差異都是暫時(shí)性差異，但有些暫時(shí)性差異則不是時(shí)間性差異。

三.核算方法不同