資產負債表日后事項有關問題研究(二)

2009年12月31日會計處理

借：管理費用 200000

 貸：壞賬準備 200000

2、2010年3月15日法院通知，確認該事項為資產負債表日后事項調整期限內，具體過程如下：

（1）補提壞賬準備

借：以前年度損益調整 2800000

 貸：壞賬準備 2800000

（2）調整遞延所得稅資產

借：遞延所得稅資產 700000

 貸：以前年度損益調整 700000

（3）進行結賬

借：利潤分配----未分配利潤 2100000

 貸：以前年度損益調整 2100000

借：盈余公積 210000

 貸：利潤分配----未分配利潤 210000

（4）對2010年3月的資產負債表相關項目的年初數(shù)進行調整。

3、2010年8月12日接法院傳票和銀行轉賬支票50萬元，A公司已全部清償。

借：銀行存款 500000

 營業(yè)外支出 500000

 壞賬準備 3000000

 貸： 應收賬款--- A公司 4000000

從上例分析，其一，由于減值準備帶有很多人為因素，主觀判斷產生的差錯難免，同時故意操作所有者權益現(xiàn)象時有發(fā)生，為粉飾報表創(chuàng)造條件。所以筆者認為：應取消資產負債表日后事項調整的核算。其二，由于稅法規(guī)定，企業(yè)所得稅以實際損失，經批準才能在稅前扣除，也就是在2010年度所得稅匯算清繳時才能扣除，該項業(yè)務由于時間過長，且資產負債表日后事項調整的核算過繁，增加了會計人員的負擔。所以本人認為：設置資產負債表日后事項調整核算，沒有實質性的作用。

（三）資產負債表日后售出資產的退還：

【例3】甲公司于2009年10月18日銷售一批商品給乙公司，甲公司銷售商品成本為180萬元，商品銷售款項為200萬元，增值稅款34萬元，貨款及增值稅款共計234萬元。乙公司支付了全部款項。2009年12月20日，乙公司將甲公司所售商品存在質量問題全部退還。 

甲公司認為該批商品并未存在質量問題，資產負債表日雙方意見未能達成一致。2010年2月20日甲公司同意乙公司將全部商品退回，并退還貨款。財務報告批準對外公布日期2010年3月15日，甲公司所得稅率為25%，甲公司提取盈余公積的比例為10%，2009年度所得稅的匯算清繳工作在5月31日完成，應交已交企業(yè)所得稅150萬元。該事項為資產負債表日后事項調整，編制甲公司的會計分錄。 

調整2009年度的銷售收入及銷售成本： 

借：以前年度損益調整               2000000 

應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)  340000

            貸：應付賬款——乙公司               2340000

 借：庫存商品                       1800000

            貸：以前年度損益調整             1 800000

借：應付賬款——乙公司               2340000

 貸：銀行存款  2340000 

調整應交所得稅：

 借：應交稅費——應交所得稅       50000

            貸：以前年度損益調整        50000

結轉以前年度損益調整：   

        借：利潤分配——未分配利潤     150000

            貸：以前年度損益調整      150000

調整盈余公積：

   借：盈余公積                   15000

            貸：利潤分配——未分配利潤      15000

從上例分析，因資產負債表日后事項調整銷售退回，使得2009年多交所得稅5萬元。根據稅法規(guī)定，隔年銷售退回商品，應沖減當年度所屬月份銷售收入和增加當年度所屬月份庫存商品。2009年仍然應交所得稅150萬元，多交所得稅5萬應在2010年2月予以抵扣。本人認為：關于資產負債表日后事項調整，銷售退回核算應當與《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》保持一致，可以避免逃避追繳稅款的行為。

（四）資產負債表日后發(fā)現(xiàn)資產負債表日前財務報表舞弊或差錯：

【例4】 甲公司在2010年4月10日為財務報告批準日，2010年3月12日發(fā)現(xiàn)公司在2009年度漏記一項固定資產的折舊費用150000元，作出資產負債表日后事項調整，并在2009年5月31日所得稅匯算清繳中允許扣除該項折舊。假設2009年適用所得稅稅率為25%，對上述折舊費用記錄了37500元的遞延所得稅負債，無其他納稅調整事項。該公司按凈利潤的10%提取盈余公積。

調整有關項目分錄：

1、補提折舊

借：以前年度損益調整 150000

貸：累計折舊 150000

2、調整遞延所得稅款

借：遞延所得稅負債 37500

 貸：以前年度損益調整 37500

借：應交稅金-----應交所得稅 37500

 貸：遞延所得稅負債 37500

3、將“以前年度損益調整”科目的余額轉入利潤分配

借：利潤分配——未分配利潤 112500

 貸：以前年度損益調整 112500

4、調整利潤分配有關數(shù)字

借：盈余公積 11250

 貸：利潤分配——未分配利潤 11250

從上例分析，資產負債表日后發(fā)現(xiàn)資產負債表日前財務報表舞弊或差錯與《企業(yè)會計準則第28號——會計政策、會計估計變更和差錯更正》中的差錯更正，其會計處理辦法相一致，因此，本人認為，該內容予以合并為妥當。

在稅務處理上，企業(yè)發(fā)生的資產負債表日后調整事項，在調整資產負債表日的財務報表后，如果是在納稅年度終了之日起5個月內尚未辦理納稅申報的，應按調整后的會計處理依照稅法規(guī)定計算應納稅所得額；如果是在納稅年度終了之日起5個月內已辦理納稅申報的，應重新按調整后的會計處理依照稅法規(guī)定計算應納稅所得額，辦理納稅申報；如果是在納稅年度終了之日起5個月后已匯算清繳的，所涉及的應納所得稅調整，應作為本年度（即財務報告年度或納稅年度的次年）的納稅調整。 如果報告年度的所得稅匯算清繳發(fā)生于報告年度財務報告批準報出日之前，對于所得稅匯算清繳時涉及的需調整報告年度所得稅費用的，應通過“以前年度損益調整”科目進行會計核算并調整報告年度會計報表相關項目；如果報告年度所得稅匯算清繳發(fā)生于報告年度財務報告批準報出日之后，對于所得稅匯算清繳時涉及的需調整報告年度所得稅費用的，應通過“以前年度損益調整”科目進行核算并相應調整本年度會計報表相關項目的年初數(shù)。 

在會計處理上，企業(yè)發(fā)生的資產負債表日后非調整事項，不應當調整資產負債表日的財務報表。企業(yè)發(fā)生的資產負債表日后非調整事項，通常包括下列各項：資產負債表日后發(fā)生重大訴訟、仲裁、承諾；資產負債表日后資產價格、稅收政策、外匯匯率發(fā)生重大變化；資產負債表日后因自然災害導致資產發(fā)生重大損失；資產負債表日后發(fā)行股票和債券以及其他巨額舉債；資產負債表日后資本公積轉增資本；資產負債表日后發(fā)生巨額虧損；資產負債表日后發(fā)生企業(yè)合并或處置子公司。 

在資產負債表日后時期發(fā)現(xiàn)的報告年度的會計差錯，應按《企業(yè)會計準則-資產負債表日后事項》的規(guī)定處理，對于在財務報告批準報出日以后發(fā)現(xiàn)的以前年度的重大會計差錯，則應根據《企業(yè)會計準則-會計政策、會計估計變更和會計差錯更正》的規(guī)定處理。這兩個準則在財務調整的方法和科目的運用上都是相同的。所不同的是在報表的調整上，按照日后事項準則的處理是要調整報告期會計報表各相關項目。而按照會計差錯更正準則的處理原則，不調整報告期會計報表而是在賬務調整年度編制會計報表時，調整資產負債表相關項目的年初數(shù)和利潤及利潤分配表相關項目的上年實際數(shù)。

在稅務處理上，因為企業(yè)發(fā)生的資產負債表日后非調整事項，不調整資產負債表日的財務報表，對納稅年度應納稅所得額的計算不產生影響，企業(yè)只要根據會計處理的結果，依照稅法規(guī)定計算應納稅所得額并進行納稅調整即可。

資產負債表日后事項涵蓋的期間是自資產負債表的次日起至財務報告批準報出日止的一段時間。對上市公司而言，這一期間內涉及幾個日期，包括完成財務報告止日、注冊會計師出具審計報告日、董事會批準財務報告可以對外公布日、實際對外公布日等。具體而言，資產負債表日后事項涵蓋的期間應當包括以下幾點。1、報告年的次年的1月1日或報告期間下一期間的第一天至董事會或類似機構批準財務報告對外公布的日期。2、財務報告批準報出以后、實際報出之前又發(fā)生與資產負債表日后事項有關的事項，并由此影響財務報告對外公布日期的，應以董事會或類似機構再次批準財務報告對外公布的日期為截止日期。如果公司管理層由此修改了財務報表，注冊會計師應當根據具體情況實施必要的審計程序，并針對修改后的財務報表出具新的審計報告。

企業(yè)應當在附注中披露與資產負債表日后事項有關的下列信息： 1.財務報告的批準報出者和財務報告批準報出日。按照有關法律，行政法規(guī)等規(guī)定，企業(yè)所有者或其他方面有權對報出的財務報告進行修改的，應當披露這一情況。2.每項重要的資產負債表日后非調整事項的性質，內容，及其對財務狀況和經營成果的影響。無法做出估計的，應當說明原因。3.企業(yè)在資產負債表日后取得了影響資產負債表日存在情況的新的進一步的證據，應當調整與之相關的披露信息。

資產負債表日后事項是企業(yè)在實際業(yè)務中在所難免的，但由于資產負債表日后調整事項涉及損益調整、所得稅計算，甚至當企業(yè)的資產或負債賬面與其計稅基礎不相等時，還會產生暫時性差異，會計處理的難度都大大增加了。論文迎難而上，提出了資產負債表日后調整事項的會計處理原則，為在困難中的企業(yè)提供了參考。

　

參 考 文 獻

1 李登玉;;關于資產負債表日后調整事項有關問題的探討[J];經濟研究導刊;2011年11期

2.陳瓊.關于資產負債表日后事項的探析。商業(yè)經濟，2011（1）：104-105

3《企業(yè)會計準則———資產負債表日后事項》