上市公司利潤操縱行為研究(三)

通過關聯關系操縱利潤是比較常見的手法，這種調節利潤的方式在上市公司較為多見。一般而言，上市公司大都屬于集團公司，在母公司下還存在不少子公司或是與其關系密切相關的公司，上市公司高層管理者一般都會運用它們之間的關聯關系，通過拆借資金的方式向關聯公司收取資金占有費，或是通過向關聯公司轉嫁費用的方式虛增上市公司當期利潤。

集團公司為了扶持旗下上市公司通常會以遠低于正常市場價格的方式向上市公司提供原材料，同時以超出市場正常價格買斷上市公司提供的產品，運用原材料供應渠道和產品銷售渠道的方式幫上市公司轉移了價格差，并通過公司主營業務收入和應收賬款等方式實現了上市公司的利潤轉移。

2.3 利用會計變更政策利潤操縱

我國的會計變更囊括了會計估計變更和會計政策變更，企業在面臨會計估計變更和會計政策變更相關問題時，財務人員需要憑借自己的“職業判斷”，對于這一點在前文中我們曾簡單提到過，當財務人員的“職業判斷”在無規章制度約束下即會成為企業利潤操縱的手段。   會計估計指“對結果不確定的交易或事項以最近可利用的信息為基礎所作出的判斷�！盵]其作用是及時為企業提供有用的會計信息。會計估計變更則指“由于資產和負債的當期狀況及預期未來經濟利益和義務發生了變化，從而對資產或負債的賬面價值或資產的定期消耗金額進行的重估和調整。”[]當企業賴以估計的基礎發生重大變化時，或者是取得會計信息的渠道發生變化時，都需及時對會計估計進行重估，以便提高其信息的準確性和及時性。

根據我國《企業會計制度》相關規定，“企業應當定期或至少于每年度終了對各項資產進行全面檢查，并根據謹慎性原則的要求，合理地預計各項可能的損失，對可能發生的各項資產損失計提減值準備。”[]制定該項規定的原意是為了保障企業收益的確認和準確計量內部資產，在合理預計各項可能損失的基礎上客觀反映企業內務財務狀況及實際經營情況。在實際操作中資產減值準備的確認和計量可操作性并不強，從某種角度來說為企業在一定范圍內盈余管理留有空間的會計制度滋長了會計估計濫用之風。

會計政策指的是企業在進行會計核算或是編制財務報表時采用的具體方法、原則和程度，對企業而言會計政策存在是的“選擇”難題，選擇何種會計政策將會影響其企業會計制度的制定。會計政策變更指的是企業在某種會計事項的確認、計量和報告時所采用的會計政策跟原來的會計政策不同。需要明確的一點是，不論是變更前的會計政策，還是變更后的會計政策，都必須符合我國會計制度和會計準則的相關規定。

2.4 提前或延后確認收入

收入泛指“企業在日�；顒又行纬傻摹�會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入，包括銷售商品收入、勞務收入、讓渡資產使用權收入、利息收入、租金收入、股權收入等，但不包括為第三方或客戶代收的款項�！盵]從廣義角度來說收入是企業生產經營活動及其之外的活動形成的經濟利益流入，從狹義角度則將收入限定在企業生產經營活動所形成的經濟利益流入，不包括日常生產經營活動之外形成的利益收入，文中涉及到的收入指的是廣義角度理解的收入。

收入作為企業財務會計最為重要的基本要素之一，它的提前確認和延后確認將直接影響到當期收益，不少企業常通過提前確認收入或是延后確認收入的方式操縱企業利潤。當本期財務業績不理想時，為了賬面漂亮，不少企業會將收到對方預付款的同時即刻將其作為收入，等到下期貨物發出時收到的貨款不再做任何處理，提前確認收入的財務處理方法虛增了本期利潤。延后確認收入這種操作利潤的手法跟提前確認存在相似性，該方法是將應在本期確認的收入遞延到了未來期間內確認。延后確認收入在經營業績好的企業中較為多見，在未來收益預計可能會減少的情況下常通過此方法人為操控企業利潤。

2.5 其他常見利潤操縱方法

通過銷售收入操縱利潤大都出現在企業年終，當年終達不到既定的利潤目標時，不少企業就會采用提前確認銷售或虛報銷售收入的方式達到企業既定利潤目標，不論是提前確認銷售收入，還是虛報銷售收入，企業都無法獲取現金。企業選用通過銷售收入方式操縱利潤，財務指標中應收賬款的金額會得到相應的增加，主要表現為應收賬款在流動資產中的比重增加及應收賬款周轉率的降低。

企業虛構銷售收入：為使虛構的銷售交易合乎相關法律法規，企業的習慣性做法是起草一份虛假購貨合同虛構銷售收入，也有部分企業會通過捏造存貨記錄或是偽造原始憑證等方式弄虛作假，以此粉飾虛構銷售交易的合法性和真實性。

銷售收入的認定時點：利用收入的認定時點提前或延后銷售收入方法操作利潤在企業中也較為多見。根據我國《企業會計制度》相關規定，企業銷售收入的確認必要條件包括以下幾點：①企業已經將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方；②企業不再對出售的商品保留與所有權相關聯的管理權或控制權；③購貨雙方經濟行為的經濟利益能夠順利流入企業中；④企業的收入和成本能夠通過會計政策正確計量。在購貨雙方實際經濟往來活動中，企業披露的相關會計信息需要有合理的歸屬期，這就很自然地會涉及到銷售收入屬于哪個會計期間確認的相關問題。因會計期限假設的存在，部分企業就會充分利用會計假設存在的空隙，私自將本應屬于下期的銷售收入提前計入當期收益中，或是將本應屬于當期的銷售收入延后的方式調節當期利潤。

根據我國《企業會計準則第12號—債務重組》相關規定“在債務人發生財務困難的情況下，債權人按照其債務人達成的協議或法院的裁定作出讓步的事項定義為債務重組�！痹摐蕜t采用的是公允價值的計算方式，規定企業在進行債務重組時需將收益和損失同時計入當期損益中。由于債務重組損益具有很多的不確定性，部分無力清償債務的上市公司為了獲得債務全部豁免或是部分債務豁免機會，常會通過債務重組方式操縱利潤粉飾企業財務報表的方式提高企業利潤，借由此法提高公司每股股票的收益，實現扭虧為盈的最終目的。