會計計量中的歷史成本與公允價值的權衡20(二)

3.歷史成本與公允價值的對比

在歷史成本計量下，企業資產和權益的價值，應該以發生經濟業務時實際收入和付出貨幣數量為標準。因此，它反映的是交易時的實際價格，符合客觀性原則，同時也利于進行審查。另一方面，歷史成本原則的基礎是幣值穩定假設和勞動生產率不變假設。而現階段，國內外經濟環境都不穩定，美元逐漸貶值，人民幣不斷升值，通貨膨脹嚴重，這使得按照歷史成本計量登記的會計信息反映的任然是過去交易時企業的財務狀況，不能夠滿足會計信息使用者的需要，相關性不強。并且，科學技術日新月異，勞動生產率必然會不斷提高，這也使得歷史成本越來越不適用于這個高速運轉的社會。 

相比之下，在公允價值計量下的會計信息相關性就比較好，它更加符合配比原則的要求，使會計收益更加真實、全面，能提高信息的決策有用性。同時公允價值計量還具有適應金融創新的需要，有利于企業的資本保全的優點。然而，公允價值是由買賣雙方確定的，有很強的主觀性。交易雙方對市場的熟悉情況，對信息的掌握情況都會影響公允價值的確定。同時，市場信息是否真實，是否存在活躍的市場交易價格都是按照公允價值計量時需要考慮的問題。另外，公允價值的確定對會計人員的職業水平與素質及相關信息量也有較高的要求，稍有不慎，就容易使公允價值成為管理者“合法合理“操縱利潤或計提秘密準備的工具，從而導致會計信息喪失真實性與可靠性，與公允價值計量原則的目的背道而馳。 

我國財政部在2006年出臺的新會計準則規定以歷史成本計量屬性為主，其他的計量屬性為輔，但也比較全面的導入了公允價值計量屬性。個人認為，經濟環境也許會在隨著政治形勢的改變而穩定，但勞動生產率還是會不斷提高，歷史成本計量還是會越來越不適用。盡管目前我國運用公允價值的條件還不成熟，但是我們應該用發展的眼光看待這個問題。我國2006年頒布的《企業會計準則——基本準則》，將會計目標確定為：向財務會計報告使用者提供與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息，反映企業管理層受托責任履行情況，有助于財務會計報告使用者作出經濟決策。這強調的是會計信息的相關性，從這一角度來看，公允價值更能實現會計目標。并且，現在我們正逐漸進入信息化社會，社會誠信度也不斷提高，這使得公允價值對相關信息量的要求容易得到滿足。同時，運用公允價值計量，是我國會計行業與國際接軌的必然形勢。另外，因為公允價值的要使用對會計人員的職業水平與素質有較高的要求，我們也可以借此機會改良我國會計人員考核制度，從而提升會計從業人員的能力，這也會是一個很好的結果。

公允價值計量在中國的應用

市場環境的制約通過從公允價值的概念可以看出,交易必須是以自愿為原則進行,清算等其他非持續經營下的交易價格或者強迫交易的價格不是公允價值,即獲取公允價值應該是在一個完全競爭的市場條件下進行的,它要求參加交易的各方必須充分了解市場情況,信息不對稱的程度應盡可能地縮小,而且交易時他們都已經將各種交易的風險因素考慮在內,并據此確定交易的價格。我國的市場經濟體制雖然已經基本確立,但這種經濟體制的轉型并沒有全面完成,非市場化的因素依然存在,活躍市場還會受到種種非市場因素的影響。在目前情況下,如果不考慮客觀條件的限制運用公允價值,必然會帶來公允價值的濫用,并最終導致會計信息的失真。因此,我國需要不斷深化市場經濟程度,為恰當運用公允價值創造良好的市場環境。

可靠性問題公允價值會計信息由于其高度的決策相關性,越來越受到相關關系人尤其是投資者和債權人的青睞。但是與資產或負債的風險和收益相關的信息對報表使用者與報表編制者來說具有很大的不對稱性,信息質量的可靠性難以保證。若無報表使用者以外的其他監督主體的話,使用公允價值相當于給了報表編制者很大的操縱機會。報表編制者往往利用這個操縱機會制造假象騙取投資,也使得報表使用者無法用當前信息來充分判斷公允價值的公允性。因此,健全相關法律法規,提高公允價值估計的準確性顯得尤為重,同時,我們要嚴格執行公允價值審計,加大對公允價值估計主體的監管力度。

可操作性問題公允價值的計量與核算相對復雜,其運用較歷史成本在技術和人才的方面提出了更高要求,并增大了企業的管理成本。從我國現狀看,評估人員與會計人員的業務素質與專業技能都不容樂觀,目前國內的大多數從業人員對公允價值運用尚難以適應。而公允價值的運用需要會計人員專業的主觀判斷,這需要扎實的理論功底和高尚的職業道德,會計人員素質較低便成為影響公允價值確定的又一重要因素。因此,我們既要使公允價值計量屬性的應用切實提高財務信息的相關性和可靠性,又要進行成本控制。首先,要完善公司治理結構,制定與公允價值有關的數據跟蹤制度,完善企業公允價值控制制度;其次,加強職業道德和專業教育,提高會計人員的職業判斷能力。

監督約束機制的欠缺首先,公允價值的計量缺乏有效的法律監督,我國法律在這方面很薄弱。主要表現在行政處分的威攝力不夠、刑事處罰力度不夠、民事賠償制度尚不健全等三個方面。這種局面使得公允價值的主觀隨意性在應用過程中發展成為了一種操縱會計信息的手段,制約了公允價值的應用。其次,缺乏有效的社會監督。由于我國會計師事務所之間存在的巨大競爭,迫使會計事務所為了本身的利益而未能很好的發揮其經濟監督作用,進而影響注冊會計師的監督效果。

五、公允價值計量未來的展望

1.公允價值計量準則 

通過對會計準則的閱讀，我們不難發現2006年實施的企業會計準則中對公允價值計量屬性只給出了初步定義及使用方法，但是沒有建立完善的公允價值計量準則，對公允價值確認、計量的要求各個具體準則之間存在差異。這樣，我國的公允價值計量就很難實現與國際的真正接軌，因此加強公允價值理論研究，建立公允價值計量準則非常重要。 

2.公允價值計量的可靠性 

公允價值有比較明顯的估計性。因此，應該盡可能增強公允價值計量的可靠性。在計量日，盡可能不采用脫離市場的公允價值的估計方法，真實、合理、可靠地對資產和負債進行計量。此外，可以建立相關的模式，例如建立可比較的虛擬市場，有利于對資產進行合理鼓勵 

  3.加強公允價值計量的理論研究。

現階段，我國理對公允價值計量屬性的研究方面仍然十分有限，關于公允價值的相關準則較為普遍，但是分布比較零散，至今沒有形成一個完善的理論體系，這將極大地阻礙公允價值的應用與發展。因此實現公允價值會計的重要舉措就是建立一個具有可操作性的公允價值計量準則及其框架體系。例如應該包含對計量目標的明確闡述、對公允價值所包含要素的界定、對利用現值估計公允價值的技術方法的描述及對財務報告相關信息中披露的規定等，從而確保公允價值計量屬性的全面推廣應用。  

4. 提高會計人員的整體素質 

傳統的成本計量模式已經使用了百余會計年之久, 而公允價值計量從產生至今天不過30來年,無論在思想觀念還是行為意識上對會計人員的影響都已經根深蒂固了。而歷史成本計量與公允價值計量從確認、計量、記錄和報告都有很大的區別。這就要求會計人員不僅要具備扎實的專業理論知識還要擁有高尚的職業道德素質。如果會計人員缺乏較高的會計職業素質，公允價值的應用也是空談。因此，不不斷地學習先進的會計理念和會計處理方法,在實踐中不斷鍛煉自己,積極參加專業知識培訓,熟悉和掌握新的會計處理方法,減少對公允價值判斷的偏差。

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