淺析歷史成本與公允價值計量屬性并存(一)

淺析歷史成本與公允價值計量屬性并存

[摘 要] 本文從歷史成本與公允價值兩種會計計量屬性并存談起，簡單分析了一下以公允價值計價的資產(chǎn)評估方式已成為會計計量的一件重要工具，應(yīng)在審計基礎(chǔ)上按公允價值調(diào)整歷史成本會計報告，指出了在考慮成本-效益原則的前提下，建立年度會計報表審計與評估相結(jié)合的制度，這樣能夠在會計信息可靠性的基礎(chǔ)上較高程度地提高它的相關(guān)性。  

[關(guān)鍵詞]歷史成本  公允價值  可靠性和相關(guān)性

一、歷史成本與公允價值計量屬性并存

由于現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)不斷發(fā)展和變化，歷史成本計量屬性的局限性就更加顯現(xiàn)出來。由此，傳統(tǒng)財務(wù)會計計量屬性就必須做出相應(yīng)的變革，提供反映現(xiàn)金流量和公允價值的信息。可見，歷史成本與公允價值計量屬性并存將是傳統(tǒng)會計計量屬性的一種發(fā)展趨勢。

歷史成本計量屬性。凡是按過去的市場價格在交易和事項發(fā)生時作為交換的金額，在會計上會轉(zhuǎn)化為歷史成本。稱為歷史成本，原因在于：1、這是歷史發(fā)生的交易，購買某項資產(chǎn)所花費的成本；1、會計的特點是務(wù)實。會計信息必須反映出能夠捕捉到的、有充分論證可以依據(jù)的現(xiàn)象。

歷史成本計量屬性主要建立在幣值穩(wěn)定假設(shè)和勞動生產(chǎn)率不變假設(shè)的基礎(chǔ)之上。貨幣幣值穩(wěn)定，保證了計量單位即名義貨幣的長期恒定；社會平均勞動生產(chǎn)率不變，保證了計量屬性即歷史成本長期恒定。它的特點體現(xiàn)在以下幾個方面：1、凡購入的商品按成交時的市場價格轉(zhuǎn)化為歷史成本后，在企業(yè)持有期間，除非投入生產(chǎn)被耗用或直接銷售以及按其他方式處置外，其價值量始終保持最初的歷史成本而不變。這樣處理，既可節(jié)約信息處理成本，又可如實反映當(dāng)初交易本來面貌；2、從資本投入生產(chǎn)到生成產(chǎn)品為止，整個生產(chǎn)過程的計量，基本上是被耗用的各種生產(chǎn)要素的歷史成本的分配、匯總、集合與積累。

　隨著市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展與進(jìn)步，社會勞動生產(chǎn)率迅速提高，在一定程度上動搖了歷史成本計量屬性的理論基礎(chǔ)。特別是對于衍生金融工具等項目，價值往往與其賬面的歷史成本相差懸殊，報表使用者無法依據(jù)報表提供的信息對企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績做出評價，了解企業(yè)現(xiàn)在可能承擔(dān)的權(quán)利、義務(wù)、收益、風(fēng)險，從而進(jìn)行相關(guān)的投資信息決策。由此可見，客觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境為公允價值計量屬性的應(yīng)用提供了有利條件。

公允價值計量屬性。本文的公允價值，是指在公平市場交易中，自愿雙方所達(dá)成一致的市場交易價格。進(jìn)入21世紀(jì)以來，科技創(chuàng)新對經(jīng)濟(jì)發(fā)展的推動作用顯著，社會勞動生產(chǎn)率迅速提高，歷史成本計量屬性越來越受到人們的質(zhì)疑。公允價值計量屬性逐漸受到投資者和債權(quán)人的青睞，具體理由體現(xiàn)在：

1、公允價值計量在企業(yè)資本保全上發(fā)揮著巨大作用。企業(yè)對其耗費的生產(chǎn)能力或資源采用公允價值計量，此時不管是何時耗費的生產(chǎn)能力，一律按現(xiàn)行市價或現(xiàn)金流量現(xiàn)值計量，這樣企業(yè)的資本才能受到維護(hù)，企業(yè)的生產(chǎn)才能得以在正常狀態(tài)下進(jìn)行。

2、公允價值計量符合會計的配比原則。現(xiàn)行企業(yè)計算收益的收入是按現(xiàn)行市價計量，而成本、費用，則是按歷史成本計量，若對于成本、費用也按公允價值計量，將使企業(yè)計算的收益更加真實，由此得出的會計信息能為企業(yè)管理人員、債權(quán)人、投資者的經(jīng)營、決策提供更加有力的支持。

公允價值的估計可以采用市場法、收益法或成本法。市場法主要指市場的價格信息，即在市場真實交易中可觀察到的相同、相似或可比的資產(chǎn)或負(fù)債的價格。收益法是未來投資通過折現(xiàn)轉(zhuǎn)化為現(xiàn)值的方法。成本法一般指一項資產(chǎn)的重置成本或現(xiàn)行成本為基礎(chǔ)，作必要的調(diào)整。

歷史成本與公允價值計量屬性的結(jié)合。歷史成本計量屬性建立在過去已發(fā)生的交易或事項基礎(chǔ)上，強(qiáng)調(diào)會計信息的可靠性。而公允價值能夠反映完成經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)之外的環(huán)境對企業(yè)的影響，具有高度的相關(guān)性。因此，僅僅報告歷史成本反映的信息將忽略環(huán)境對企業(yè)的影響，而只報告公允價值信息則會掩蓋對已完成市場交易的記錄。兩者之間的矛盾實質(zhì)上體現(xiàn)出會計信息的可靠性與相關(guān)性之間的矛盾。而采用兩種計量屬性并行報告的模式可解決兩者之間的矛盾，滿足信息使用者的不同需求。

二、資產(chǎn)評估成為會計計量工具