關(guān)于衍生金融工具會計(jì)研究的體會(二)

    傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會計(jì)就是對發(fā)生的過去交易來確認(rèn),那么然后這衍生金融工具就是一種用于未來的結(jié)算合約,所以在會計(jì)體系中的確認(rèn)是對傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會計(jì)沖擊。IAS39中對金融的資產(chǎn)以及金融的負(fù)債定義及金融的資產(chǎn)和金融的負(fù)債確認(rèn)是對于傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會計(jì)體系的擴(kuò)展。 

    既然新的會計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定了一些衍生的金融工具馬上就進(jìn)行表內(nèi)的確認(rèn)，但是我們依然不可以忽略，目前本國衍生的金融工具披露還是依然停留于揭露階段，在如何確認(rèn)，這一點(diǎn)上仍然需要重點(diǎn)處理上，沒有充分發(fā)揮到會計(jì)有效的控制職能上。所以，怎么樣進(jìn)行創(chuàng)新性的研究，就是衍生的金融工具的理論研究以及現(xiàn)實(shí)環(huán)境的充分結(jié)合來看，任然是本國會計(jì)學(xué)術(shù)界面臨的非常重大挑戰(zhàn)之一。

財(cái)政部門頒布了《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則》。基本準(zhǔn)則符合當(dāng)時經(jīng)濟(jì)發(fā)展實(shí)際，適應(yīng)的當(dāng)時的會計(jì)改革需要。可是，他的歷史局限性也非常明顯的，一些基本概念以及基本原則中，以及無法適應(yīng)一些新形勢發(fā)展的需要。西方發(fā)達(dá)國家一些經(jīng)驗(yàn)表明了，所有的有關(guān)金融工具，特別是是衍生金融工具會計(jì)的問題爭論，最終將落腳于會計(jì)理論問題爭論。比如說，資產(chǎn)怎么進(jìn)行界定，有哪些基本的特征；收益的內(nèi)涵是哪些，它的特征是哪些；資產(chǎn)、負(fù)債以及收益確認(rèn)的原則又是哪些，在財(cái)務(wù)報表上應(yīng)如何列報；負(fù)債內(nèi)涵是哪些，基本特征又是哪些，與業(yè)主的權(quán)益又有哪些本質(zhì)的區(qū)別，等等。一些概念以及基本原則，在表面上看，好像已經(jīng)非常清楚，但是都沒有深入的探究必要。

在我國,至今為止仍沒頒布有關(guān)于專門針對在衍生金融工具的會計(jì)處理準(zhǔn)則。按照一般國家慣例,在沒有專門發(fā)布衍生金融工具準(zhǔn)則之前,衍生金融工具應(yīng)該要按照投資的準(zhǔn)則來進(jìn)行核算。比如可轉(zhuǎn)換的債券,債務(wù)性投資,一般按照投資來處理。但大多數(shù)其他的衍生金融工具來說仍不符合《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——投資》的核算披露的要求。根據(jù)《投資》的定義,投資就是以其他資產(chǎn)來換取的另一項(xiàng)資產(chǎn)。而很多衍生金融的工具初始投資一般很小,甚至說為零,非常難滿足之前的上述定義。比如場外交易外幣的互換以及利率的互換,一般由交易的雙方來自行簽訂協(xié)議,不用任何的保證金,而且資產(chǎn)也無需讓渡,所以不能作為表內(nèi)投資項(xiàng)目核算,表外同樣也無法予以披露。      在衍生金融工具的會計(jì)實(shí)務(wù)方面,由于目前尚不存在可以遵照的會計(jì)準(zhǔn)則或其他規(guī)范文件,大多數(shù)金融機(jī)構(gòu)都自主決定衍生金融工具信息披露的內(nèi)容和方式,隨意性較大。較常用的是歷史成本會計(jì),也是對已實(shí)現(xiàn)的衍生金融工具公允價值損益才予以確認(rèn),未實(shí)現(xiàn)損益一般不作表內(nèi)確認(rèn)。風(fēng)險信息的披露也嚴(yán)重不足,未交割的衍生金融工具基本上不作表外披露。此外,不同金融機(jī)構(gòu)的會計(jì)處理也并不統(tǒng)一。我國在衍生交易的問題上,也面臨歷史成本會計(jì)披露不足、信息滯后的問題。因此,對我國的衍生金融工具交易進(jìn)行會計(jì)規(guī)范是很有必要的。 

    但是一旦遇到了實(shí)際的問題，基本都不是非常簡單。比方說負(fù)債概念，目前流行的說法是，負(fù)債是過去交易現(xiàn)時的義務(wù)。義務(wù)分為法定的義務(wù)和推定的義務(wù)。如果現(xiàn)時的義務(wù)是法定的義務(wù)，那么判斷來說要要容易一些。企業(yè)要就其確認(rèn)也非常容易，當(dāng)然前提是其余確認(rèn)的條件也需要非常符合。但是，如果現(xiàn)在義務(wù)是推定的義務(wù)，那問題就要復(fù)雜多。首先，推定的義務(wù)指什么呢？在我們概念上并不太能區(qū)分；即使能夠區(qū)分，但是在實(shí)務(wù)中也非常不容易拿來應(yīng)用。然而，也就是是這樣的概念問題，與金融一些工具的確認(rèn)非常非常的關(guān)鍵。然而實(shí)現(xiàn)原則，意義上來說，收益確認(rèn)需通常是用來實(shí)現(xiàn)做為確認(rèn)的基礎(chǔ)。

目前遇到的問題就是，期末的 變動真的算不算已經(jīng)做到呢？如果說不算，理由是什么呢？目前，報表上應(yīng)怎么去反映這些“沒有實(shí)現(xiàn)”的收益呢？如果算，理由又是什么呢？目前，報表上應(yīng)怎么去反映？以前我們就專門就這些有關(guān)金融的工具計(jì)量的問題討論過。結(jié)論就是，基本金融的工具應(yīng)確認(rèn)收益。如果說將來本國的金融工具會計(jì)的規(guī)范認(rèn)同這類做法，就有了一個與現(xiàn)存的概念框架協(xié)調(diào)進(jìn)行修改以及補(bǔ)充問題。總之，不管是建立金融工具會計(jì)需要，或者是進(jìn)行一些其他會計(jì)的規(guī)范，均需要我們對會計(jì)的一些基本的概念問題做更深入以及細(xì)致的研究。當(dāng)然，強(qiáng)調(diào)基本會計(jì)概念以及基本原則研究，他不是現(xiàn)在應(yīng)修改的基本準(zhǔn)則。相反的，我們就只有結(jié)合了會計(jì)核算的制度改革進(jìn)程，并做了非常充分理論的研究以后，我們就能做成非常科學(xué)合理化中國會計(jì)概念框架體系。 

所以說對于提高從業(yè)人員水平尤為重要，因?yàn)檠苌�金融工具不光光產(chǎn)生的時間補(bǔ)償,并且他的性質(zhì)非常復(fù)雜,不過衍生金融工具涉及交易量非常大、風(fēng)險也同樣大,很多從業(yè)人員對于這些都非常陌生。因此我們必須著重加強(qiáng)我們從業(yè)人員的培訓(xùn),不關(guān)光是從專業(yè)知識方面來提高人員的素質(zhì),也還要重視我們的職業(yè)道德培訓(xùn),使他們所提供的相關(guān)會計(jì)信息確實(shí)真實(shí)可比以及完整可靠。

最后,因?yàn)槲覈�的衍生金融工具的目前使用還不廣泛,而且政府對此的監(jiān)管也非常嚴(yán)格,報表體系的改革應(yīng)該分步來進(jìn)行。從現(xiàn)階段來看,我們可以先從其他商業(yè)銀行、上市金融企業(yè)、保險企業(yè)、非銀行金融機(jī)構(gòu)、基金企業(yè)來開始。

 

參考文獻(xiàn)：

劉婉立：《衍生金融工具會計(jì)信息披露問題的思考》，《時代金融》，2013年03期

2、江百靈：《衍生金融工具風(fēng)險的會計(jì)監(jiān)控研究》，博士學(xué)位論文，廈門大學(xué)，2009年04月