淺析會計計量模式中歷史成本和公允價值(一)

淺析會計計量模式中歷史成本和公允價值

一、公允價值與歷史成本定義及特點

（一）歷史成本

1、定義：歷史成本是指取得資源時的原始交易價格。在直接現金交易時，歷史成本表現為付出的現金或承諾付出的現金；在非現金交易時，歷史成本則表現為被交易資產的現金等價物。歷史成本作為機器工業的產物，隨著生產力約發展，逐漸步入了鼎盛時期。

2、特點：歷史成本會計的最大特點是面向過去。從確認的基礎看，歷史成本會計是建立在過去已經發生的交易或事項基礎上的。不論權責發生制還是收付實現制，都是針對已發生的過去交易而言的。前者指因過去交易而引起的權利和義務；后者指因過去交易而引起的現金收付。它們的共同特點是建立在已發生的交易或事項的基礎之上。因此，歷史成本具有客觀可靠性、可檢驗性等特點，同時，會計實務中，歷史成本最容易取得，而不像其他計量方式獲取的成本較高；無須經常調整賬目，可防止隨意改變會計記錄，維護會計信息的可靠性。 

（二）公允價值

1、定義：對于公允價值，不同的機構有不同的定義。國際會計準則委員會1999年發布的《國際會計準則第39號——金融工具：確認和計量》第98段指出：“在公允價值定義中隱含著一項假定，即企業是持續經營的，不打算或不需要清算，不會大幅度縮減其經營規模，或按不利條件進行交易。因此，公允價值不是企業在強制性交易，非自愿清算或虧本銷售中收到或支付的金額（IASC，1999）。”美國財務會計準則委員會于2000年2月頒布的第7號概念公告對公允價值的定義是：“公允價值是當前的非強迫交易或非清算交易中，自愿雙方之間進行資產（或負債）的買賣（或發生與清償）的價格（FASB2000）。”我國新頒布的《企業會計準則——基本準則》中，將公允價值作為一種計量屬性定義為：“在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額。”

2、特點：一是公允價值計量屬性能夠滿足信息使用者的決策需求。公允價值直接客觀地反映企業資產的真實價值，并保持“隨行隨市”，保證企業會計信息有用性。二是公允價值計量屬性能更真實地反映企業的經營成果。企業利潤計算是通過收入與相關成本、費用配比進行而實現的，收入按現行價格計量，而成本、費用則按歷史成本計量。這樣由于收入和費用計量屬性不同從而造成利潤的虛高，不利于正確反映企業經營成果。

二、歷史成本與公允價值的異同

歷史成本、公允價值作為會計計量的兩種屬性，都是對資產、負債的一種衡量、評價，同的地方。但是它們又是在不同的經濟環境中應對不同的情況產生的，又有所區別。 

（一）歷史成本與公允價值的聯系

在初始計量日，兩者是一致的。如果市場不發生通貨膨脹，幣值保持穩定，社會平均生產率保持不變，那么歷史成本和公允價值相比就不會產生嚴重的背離。這樣，在對資產負債項目進行初始計量或物價相對穩定的情況下進行后續計量時，由于歷史成本符合公允價值的基本要求或在價值上接近公允價值，因此，可以直接以歷史成本替代其公允價值。

謝詩芬認為，公允價值是一種全新的復合型會計計量屬性，它并非特指某一種計量屬性，而可以表現為多種形式。公允價值的表現形式有：歷史成本/歷史收入、現行成本、短期應收應付項目的可變現凈值和以公允價值為計量目的的未來現金流量的現值。由此可以看出，公允價值和歷史成本并非是相對立的概念，公允價值和歷史成本應是一種相互交叉的關系。

（二）歷史成本與公允價值的區別

相關性和可靠性是會計信息質量的兩個根本特征。相關性是會計信息有用的本質，可靠性是會計信息有用的基礎，二者必須同時兼顧，只有同時具備可靠性和相關性的會計信息才能真正地維護投資人、債權人和社會公眾的利益。

歷史成本計量屬性反映的會計目標是受托責任觀。在受托責任觀下，可靠性重于相關性。由于歷史成本是基于過去的已發生的交易或事項形成的市場價格，所以具有可靠性。又由于歷史成本能得到原始憑證的支持，因此具有可驗證性。同時，我們也應該認識到，歷史成本的可靠性也是相對的。歷史成本只能反映過去交易或事項發生時點的信息，不僅不能反映未來而且同市場價格的變動毫無聯系。公允價值計量屬性反映的會計目標是決策有用觀。在決策有用觀下，相關性重于可靠性。公允價值反映的是特定時點和經濟狀態下，市場對資產負債的定價，極大地提高了會計的相關性。采用公允價值計量更能滿足決策有用觀的要求。由于公允價值的取得涉及到大量的不確定因素，從而導致可驗證性和真實性被削弱。

三、公允價值計量模式與歷史成本計量模式的發展趨勢及措施