公允價值會計研究01(一)

公允價值會計研究

公允價值會計研究所闡述公允價值概念、公允價值會計的歷史演進，分析其發展變遷規律，全面研究公允價值會計的基本理論問題。通過國際比較分析公允價值總體運用情況，并對我國上市公司2007、2008年公允價值運用情況進行描述統計，在全面反思公允價值會計在危機中顯現的問題，成為完善公允價值會計提供了思路。通過國際公允價值計量準則比較研究，提出制定我國公允價值計量準則的思路，并就公允價值會計實施層面，從內部控制、外部審計兩方面構建了公允價值會計信息的控制機制。

一、公允價值計量屬性的含義

   公允價值是一種會計要素計量的計量屬性。會計計量是為了將符合確認條件的會計要素登記入賬并列報于財務報表而確定其金額的過程。企業應當按照規定的會計計量屬性對會計要素進行計量，確定其金額。計量屬性反映的是會計要素金額的確定基礎，主要包括歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值和公允價值等計量屬性。按照新會計準則定義，公允價值是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額。在公允價值計量屬性下，資產和負債按照在公平交易中熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額計量。

  二、公允價值產生的動因

   公允價值會計的提出，似乎是資產計價擺脫歷史成本會計模式，尋求價值計量的一種重大變革。但是，從上述分析看，自從會計以貨幣作為統一計量尺度以來，一直就是價值計量，因此在這一點上公允價值會計并無新意可言。公允價值會計的真正創意，一是強調資產計價必須堅持對客觀價值的計量，強調價格要能準確反映資產的真實價值，而資產的客觀價值則是它的現行市價。堅持客觀價值計量，認為客觀價值就是現行市價，第一次科學地回答了資產計量的兩個不同層次的問題；二是強調資產計價必須立足現在時點，我們堅持動態的會計反映觀。這兩點本身是相輔相成的關系，所以即要反映資產的公允價值、以現行市價計量，就必須立足現在時點，堅持動態的反映觀；而立足現在時點、堅持動態反映觀的結果，資產計價必然表現為現行市價。

　1.公允價值的運用是會計國際化必然要求。在會計市場日益國際化的今天，我們不能與發達國家會計準則或國際會計準則離得太遠，與會計準則國際慣例缺乏可比性將阻礙我國與世界經濟的交融。自從中國加入WTO以來，以美國為首的發達國家設置種種壁壘阻撓中國市場經濟地位，并且以各種反傾銷訴訟使中國遭受了大量經濟損失。　2.公允價值的運用非常符合我國現實經濟的發展環境。一是新會計業務的不斷涌現是在很大程度上推動公允價值應用的直接動力，在近年來中國經濟生活中出現了許多新鮮事物，給會計理論與實務提資本市場的不斷發展為公允價值的運用注入了無限地動力。繼而出了許多新的課題，隨著中國加入WTO，大量外國資本涌入我國，金融衍生產品交易活躍，這些都要依靠公允價值的；二是資本市場的快速發展為公允價值的應用提供了動力，(1)《國務院關于進一步加強證券市場宏觀管理的通知》下發以來，我國資本市場發展迅速，取得了舉世矚目的成就。資本市場的不斷發展為公允價值的運用注入了無限動力。三是公司治理的加強和法制建設的完善為公允價值的應用奠定了基礎。

三、公允價值計量在實際應用方面的局限性及影響

　1.公允價值不能保證信息的可靠性。尤其是在市場程度不是很發達的地區,在缺少相同產品或類似產品的市場以及法律、法規不健全的情況下更是如此。因此公允價值這一會計計量屬性雖然在財務報告中能提供更為相關的信息,但在可靠性的質量要求上卻不敢保證能提高多少或至少不會減弱。市場環境的預知性方面。就我們而言公允價值是通過市場確認的,但是市場環境是復雜多變的,有的會計要素或會計事項可以確認或尋找相類似的市場交易價格,有的卻無法尋找而只能估計,尤其對于長期性的應收應付之類的項目,在市場環境的預知性上難以把握。公允價值計量的難度性方面。有許多會計要素如資產和負債在市場上很難找到可供觀察的交易價格,將未來現金流量按一定的折現率折算成現在的現金價值的現值計量,往往就成為估計相關價格即公允價值的最重要的技術手段。但是因未來現金流量的金額、時點和貨幣的時間價值等等都是不確定的,在計量的操作上往往難度很大,因而現值計量的復雜性亦就是公允價值計量模式不易推行應用的難點,這就是所謂的局限性。

投資性房地產的公允價值計量及其影響  (2)《企業會計準則第3號--投資性房地產》中規范的投資性房地產，是指能夠單獨計量和出售的，企業為賺取租金或資本增值而持有的房地產，包括已出租的建筑物、已出租或持有并準備增值后轉讓的土地使用權等。該準則為企業的投資性房地產提供了成本模式與公允價值模式兩種可選擇的計量模式。在成本模式下，投資性房地產比照固定資產和無形資產準則計提折舊或攤銷，并在期末進行減值測試，計提相應的減值準備；在有確鑿證據表明其公允價值能夠持續可靠取得的，企業可以采用公允價值計量模式。采用公允價值計量的投資性房地產的折舊、減值或土地使用權攤銷價值直接反映在公允價值變動中，并通過"公允價值變動損益"對企業利潤產生影響，而不再單獨計提。受此影響，在目前房地產價格處于持續上漲的背景下，擁有用于出租的建筑物或持有待升值的土地使用權的商業、房地產類企業，會受到利好的影響。但是，房地產開發企業所擁有的待出售房屋建筑物，是作為企業的存貨核算的，其計價基礎仍采用成本模式，并不受公允價值升值的影響。該類企業即使為了適用公允價值計量模式，而將其持有的房屋建筑物改售為租，在準則實施的第一年，其公允價值超過賬面成本的部分也只能調整期初的股東權益，而不會影響當年的利潤。所以，預計2007年房地產行業會因新會計準則的變化而出現大面積業績上升的說法，是沒有理論依據的。當然，如果2007年期間或之后，房地產行情仍保持大牛市的話，因新會計準則給該行業帶來的利好還會逐漸顯露出來。金融工具的公允價值計量及其影響根據(3)《企業會計準則第22號--金融工具確認和計量》規定，以公允價值計量的金融工具主要包括交易性金融資產和金融負債，例如企業為充分利用閑置資金、以賺取差價為目的從二級市場購入的股票、債券、基金等；再如，企業不作為有效套期工具的衍生工具，如遠期合同、期貨合同、互換和期權等。此外，企業可以基于風險管理需要或為消除金融資產或金融負債在會計確認和計量方面存在不一致情況等，直接指定某些金融資產或金融負債以公允價值計量。這些被列為公允價值計量的金融工具，其報告價值即為市場價值，且其變動直接計入當期損益。這也意味著，如果企業能夠較好地把握市場行情和動向，其業績即會隨"公允價值變動損益"增加而提升；相反，如果企業的投資策略與市場行情相左，其當期利潤就會因此受損。所以，公允價值計量屬性可以被認為是一把"雙刃劍"，與老準則采用"只報憂不報喜"，從而使金融工具報告價值經常被低估的孰低法有很大不同。

　　四、公允價值計量在我國應用的展望