所得稅會(huì)計(jì)模式的路徑變遷研究20

所得稅會(huì)計(jì)模式的路徑變遷研究
[摘 要]:在現(xiàn)代資本主義社會(huì)主導(dǎo)的時(shí)代背景下，出現(xiàn)了現(xiàn)代稅收制度，稅收必須要借助會(huì)計(jì)的賬簿記錄才能有序的進(jìn)行，因此根據(jù)會(huì)計(jì)模式的改變進(jìn)行納稅的調(diào)整才是具有現(xiàn)實(shí)意義的，稅務(wù)會(huì)計(jì)業(yè)就應(yīng)用而生。稅務(wù)會(huì)計(jì)是在資本主義制度背景下產(chǎn)生的，由于其產(chǎn)生背景與我國(guó)的歷史文化和背景有著很大的不同，其稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)之間的關(guān)系也不同，這就出現(xiàn)了多種多樣的會(huì)計(jì)模式。本文主要從所得稅會(huì)計(jì)模式的路徑變遷出發(fā)進(jìn)行研究，并總結(jié)了多種模式下所得稅的模式特征，同時(shí)還對(duì)所得稅的未來(lái)發(fā)展進(jìn)行了猜想。
[關(guān)鍵詞]：所得稅 會(huì)計(jì)模式 路徑變遷引言    

 
 資本主義社會(huì)建立的制度催生了現(xiàn)代稅收制度的產(chǎn)生，國(guó)家征稅、企業(yè)稅收等都需要借助會(huì)計(jì)的賬簿記錄，同時(shí)不斷的進(jìn)行稅收模式的調(diào)整，這樣才保證了稅務(wù)會(huì)計(jì)的科學(xué)性。但是由于世界上每一個(gè)國(guó)家的國(guó)情區(qū)別，特別是我國(guó)的歷史文化、背景的特殊性，其稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)之間的關(guān)系也就有著很大的區(qū)別，因此也就產(chǎn)生了不同的會(huì)計(jì)模式。目前，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、管理會(huì)計(jì)、稅務(wù)會(huì)計(jì)已經(jīng)成為了現(xiàn)在經(jīng)濟(jì)界的主要會(huì)計(jì)信息。這三類會(huì)計(jì)信息有著各自的服務(wù)對(duì)象，因此它們?nèi)币徊豢伞?br />  一、所得稅定義
 所得稅又名受益稅，是指國(guó)家法人、自然人[]和其他經(jīng)濟(jì)組織在一定的時(shí)間內(nèi)，對(duì)其通過(guò)多種渠道獲取的合法收益征收的一種稅。所得稅最早出現(xiàn)于英國(guó)，由于所得稅能根據(jù)征收對(duì)象的實(shí)際能力進(jìn)行稅收征收，因此具有比較公平、公正的特點(diǎn)，具有調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)的作用，目前已經(jīng)被大多數(shù)經(jīng)濟(jì)學(xué)家所認(rèn)可，并且在全世界范圍內(nèi)進(jìn)行了推廣。進(jìn)入19世紀(jì)以后，所得稅的征收已經(jīng)為絕大多數(shù)資本主義國(guó)家所接受并進(jìn)行了征收，目前已經(jīng)逐步發(fā)展成了大多數(shù)發(fā)達(dá)國(guó)家的主要稅種。
 二、所得稅的特征及功能　　
 所得稅因其自身的特殊性，因此它的特點(diǎn)也非常明顯。首先，所得稅的征收對(duì)象為納稅人的純所得。其次，所得稅的征收標(biāo)準(zhǔn)通常需要進(jìn)行計(jì)算并最終作為征收的依據(jù)。另外納稅人和實(shí)際負(fù)擔(dān)人是一致的，因此所得稅的征收也間接的調(diào)節(jié)了納稅人的收入。目前隨著我國(guó)的貧富差距不斷拉大，所得稅的累進(jìn)計(jì)稅模式可能很好的調(diào)節(jié)個(gè)人收入，縮小貧富差距，同時(shí)還能貫徹一些國(guó)家的政策，具有調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)的特殊作用。此外所得稅的計(jì)算涉及到納稅人的成本、收入等多個(gè)方面，有利于稅務(wù)監(jiān)督的不斷加強(qiáng)，促進(jìn)我國(guó)稅收制度的不斷發(fā)展。
 此外，根據(jù)所得稅的類別的差異，他們還有著自身的特點(diǎn)。企業(yè)所得稅與其他稅種相比具有以下特征：第一，稅額的多少直接決定于有無(wú)收益額和收益額的多少，而不決定于商品或勞務(wù)的流轉(zhuǎn)額。第二，企業(yè)所得稅的課稅對(duì)象是納稅人的真實(shí)收入，不易進(jìn)行稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁，反映著納稅人的負(fù)擔(dān)能力，因而一般將其劃入直接稅。第三，企業(yè)所得稅與企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度有著密切的聯(lián)系。
 個(gè)人所得稅則還有以下幾點(diǎn)特征：第一，個(gè)人所得稅實(shí)行的是分類征收的制度；第二，個(gè)人所得稅采用的是累進(jìn)稅率與比例稅率并用的方式；第三，其費(fèi)用扣除額較寬；第四，由于其所征收對(duì)象是所有國(guó)家自然人，因此計(jì)算很簡(jiǎn)便。
 三、所得稅會(huì)計(jì)模式的發(fā)展趨勢(shì)　　
 事實(shí)上，一國(guó)的所得稅會(huì)計(jì)模式的選擇都是在不同的政治歷史條件下，由不同的環(huán)境因素綜合影響的結(jié)果。除了國(guó)家利益與納稅人利益，經(jīng)濟(jì)體制、會(huì)計(jì)管理體制、資本市場(chǎng)、法律制度環(huán)境，甚至國(guó)際會(huì)計(jì)，稅收環(huán)境都會(huì)對(duì)所得稅會(huì)計(jì)模式的選擇產(chǎn)生影響，都是必須考慮的因素。雖然，我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展要求選擇財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與所得稅會(huì)計(jì)分離的模式，但是目前兩者完全分離的難度很大。在這種情況下，我國(guó)宜實(shí)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與所得稅會(huì)計(jì)適度分離的模式，即對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與所得稅會(huì)計(jì)之間的差異進(jìn)行合理的控制，在兩者差異的基礎(chǔ)上注意相互協(xié)調(diào)，控制差異過(guò)大。首先堅(jiān)持財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)分離的模式，堅(jiān)持以獨(dú)立的思路分別考慮會(huì)計(jì)所得與稅法所得的核算辦法，所得稅會(huì)計(jì)和企業(yè)會(huì)計(jì)各自以其特殊的原則、目標(biāo)、方法自成體系。由于在我國(guó)，國(guó)家在整個(gè)經(jīng)濟(jì)中投資比重人占主導(dǎo)地位，投資利益主要集中于國(guó)家利益，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)法規(guī)必然要以維護(hù)國(guó)家利益為主。這與稅收法規(guī)的服務(wù)目標(biāo)一致同時(shí)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則山財(cái)政部制定，這些也為實(shí)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與所得稅會(huì)計(jì)的差異協(xié)調(diào)提供了可能。
    其次，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)的差異不能完全任其自由發(fā)展，而必須有意識(shí)地控制在一定的范圍之內(nèi)，以適應(yīng)我國(guó)的國(guó)家宏觀調(diào)控的政策、會(huì)計(jì)管理體制，法律法制等因素的特殊需要要達(dá)到這一目標(biāo)，實(shí)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與所得稅會(huì)計(jì)的適度分離，應(yīng)做好以下幾方而工作:
    一是要加強(qiáng)稅收法律法規(guī)體系的完善，在全而考慮各種因素綜合影響下，規(guī)定所得稅會(huì)計(jì)與企業(yè)會(huì)計(jì)最適宜的差異范圍和差異程度，在保證國(guó)家稅收利益的同時(shí)，保證納稅人的基本經(jīng)濟(jì)利益。
    二是制定稅法時(shí)應(yīng)考慮會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的合理性，在收入、費(fèi)用、利潤(rùn)等要素的確認(rèn)和內(nèi)容構(gòu)成上，應(yīng)盡量與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相近，以便于調(diào)整工作，減少操作成本。同時(shí)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要具體化，盡量縮小會(huì)計(jì)政策的選擇范圍，這不僅有利于簡(jiǎn)化應(yīng)稅收益與會(huì)計(jì)收益的差異調(diào)整和稅款計(jì)算，而且有利于提高會(huì)計(jì)信息的可比性。
    三是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在制定過(guò)程中，要在保證會(huì)計(jì)工作規(guī)范化、科學(xué)化的同時(shí)，應(yīng)兼顧稅法的一些特殊規(guī)定，以利于兩者的協(xié)調(diào)。會(huì)計(jì)制度體系的制定與實(shí)施，遠(yuǎn)非僅為會(huì)計(jì)界“份內(nèi)”的事。宏觀經(jīng)濟(jì)管理部門若想充分發(fā)揮監(jiān)管職能，對(duì)會(huì)計(jì)制度的合理運(yùn)用是至關(guān)重要的。稅務(wù)法規(guī)在制度層面上應(yīng)當(dāng)積極謀求與會(huì)計(jì)制度的協(xié)作，會(huì)計(jì)制度也需要關(guān)注監(jiān)管部門的信息需求。我國(guó)對(duì)稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)關(guān)系的處理應(yīng)當(dāng)是隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而不斷的發(fā)展變化的，稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)發(fā)展的方向應(yīng)是兩學(xué)科互相吸收合理內(nèi)核，互動(dòng)發(fā)展，力求為會(huì)計(jì)信息使用者提供更高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息。
 四、我國(guó)所得稅會(huì)計(jì)模式發(fā)展路徑的分析
 我國(guó)的所得稅會(huì)計(jì)模式發(fā)展經(jīng)歷了一定的時(shí)期發(fā)展，在1993年之前，我國(guó)一直采用針對(duì)不同行業(yè)、不同部門進(jìn)行稅務(wù)征收的會(huì)計(jì)制度，這段時(shí)期的所得稅基本是建立在會(huì)計(jì)所得的基礎(chǔ)上進(jìn)行征收的，并沒有獨(dú)立的特點(diǎn)。1993年7月1日，我國(guó)開始正式施行新的所得稅制度，隨著《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》和分行業(yè)會(huì)計(jì)制度的頒布，所得稅會(huì)計(jì)的獨(dú)立化已經(jīng)開始慢慢顯現(xiàn)。不過(guò)這段時(shí)期還處于磨合時(shí)期，會(huì)計(jì)制度并不完整，因此所得稅會(huì)計(jì)模式只能算是一種調(diào)整模式，也就是按照企業(yè)所得稅法律、法規(guī)規(guī)定的內(nèi)容進(jìn)行征收，而在規(guī)定中沒有進(jìn)行詳細(xì)描述的，則沿用原有會(huì)計(jì)制度進(jìn)行征收。
 2000年我國(guó)出臺(tái)了新的會(huì)計(jì)制度《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》，該制度的實(shí)施標(biāo)志著我國(guó)的所得稅體系開始走上了獨(dú)立的道路，明確了所得稅會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的分離。新制度的頒布標(biāo)志著我國(guó)的稅務(wù)制度正在不斷的完善，并逐漸與世界相接軌。隨著我國(guó)加入WTO，會(huì)計(jì)國(guó)際化趨勢(shì)也越來(lái)越明顯，它滿足了廣大的投資者對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表信息的要求。但是改體系還存在一些不足，首先它雖然在整體上已經(jīng)出現(xiàn)了與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分離的趨勢(shì)，但是由于發(fā)展時(shí)間短，還沒有形成一套完整的系統(tǒng)，同時(shí)某些項(xiàng)目還存在過(guò)度分離等現(xiàn)象。
 2007年3月16日由我國(guó)第十屆全國(guó)人民代表大會(huì)第五次會(huì)議通過(guò)了《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》，并予2008年1月1日開始實(shí)行。最近的所得稅法相較之前的法律條例有了很大的細(xì)化。首先老企業(yè)所得稅將納稅人簡(jiǎn)單的花費(fèi)為內(nèi)資企業(yè)和外資企業(yè)，而最近企業(yè)所得稅法中則將企業(yè)、事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體以及其他一些取得收入的組織為企業(yè)所得稅的納稅人，這一改變將我國(guó)納稅人的范圍得到了很大的擴(kuò)大。其次是對(duì)稅率的修改，老的稅法中規(guī)定內(nèi)資企業(yè)的稅率為33%，而涉外企業(yè)為30%，新稅法中則規(guī)定企業(yè)所得稅稅率為25%。最后新稅法對(duì)應(yīng)納稅所得范圍也進(jìn)行了明確規(guī)定，老稅法對(duì)于納稅所得范圍定為企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和其他所得，包括境內(nèi)外收入，而新稅法則規(guī)定，企業(yè)以貨幣形式或非貨幣形式從各種來(lái)源取得的收入，這樣就將納稅的范圍得到了很大的提升。總的來(lái)說(shuō)新稅法的實(shí)施是我們稅務(wù)制度改革的一個(gè)里程碑，為完善我國(guó)所得稅制度作出了重要貢獻(xiàn)。
 2008年1月1日廢止了《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定，此規(guī)定一直沿用了15年，這一法律條例中規(guī)定投資方企業(yè)從被清算企業(yè)分得的剩余資產(chǎn)，其中相當(dāng)于從被清算企業(yè)累計(jì)未分配利潤(rùn)和累計(jì)盈余公積中應(yīng)當(dāng)分得的部分，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為股息所得；剩余資產(chǎn)減除上述股息所得后的余額，超過(guò)或者低于投資成本的部分，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或者損失。另外有一些項(xiàng)目過(guò)分的強(qiáng)調(diào)了所得稅制度及服務(wù)對(duì)象、目的的特殊性，忽視了我國(guó)現(xiàn)階段發(fā)展的特征，造成了兩種體系協(xié)調(diào)性出現(xiàn)問(wèn)題，并使得政府利益與納稅人的個(gè)人利于出現(xiàn)了沖突。此外由于該體系下，政府在征納關(guān)系中處于優(yōu)勢(shì)的地位，間接的給了納稅人政府利益優(yōu)先的錯(cuò)覺，容易激化社會(huì)矛盾。這些表現(xiàn)具體體現(xiàn)在《企業(yè)所得稅暫行條例》、《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》與《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》的差異。從外表看，兩個(gè)規(guī)定方法僅僅是對(duì)所得稅會(huì)計(jì)和企業(yè)會(huì)計(jì)進(jìn)行了不同規(guī)范，但是其實(shí)際上代表著不同的利益。前者代表了政府在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中剩余利益中所占有的份額，是政府利益的具體表現(xiàn)，而后者則代表著納稅人的經(jīng)營(yíng)成果和收益，是納稅人利益的肯定，具有本質(zhì)的差異。這些差異涉及的范圍廣，且具有很大的背離性，很多時(shí)候可以看到前者對(duì)后者制度的否定。如《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中對(duì)于企業(yè)資產(chǎn)的核算，將資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、廣告費(fèi)用、招待費(fèi)、工資等有著明確的規(guī)定，不允許企業(yè)進(jìn)行列支，這些規(guī)定雖然很大程度上保證了國(guó)家利益，但是也很大程度上影響了企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，使得納稅人的利益損失。
 2012年最新頒布《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定，投資方企業(yè)從被清算企業(yè)分得的剩余資產(chǎn)，其中相當(dāng)于從被清算企業(yè)累計(jì)未分配利潤(rùn)和累計(jì)盈余公積中應(yīng)當(dāng)分得的部分，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為股息所得；剩余資產(chǎn)減除上述股息所得后的余額，超過(guò)或者低于投資成本的部分，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或者損失。
 通過(guò)調(diào)查可以發(fā)現(xiàn)，世界上很多的發(fā)達(dá)國(guó)家，如美國(guó)、法國(guó)、德國(guó)都具有自己的所得稅會(huì)計(jì)模式，這些模式都存在各自的特點(diǎn)，這些會(huì)計(jì)模式的出現(xiàn)是因人而異的，是在各自的發(fā)展國(guó)情下建立起來(lái)的，是國(guó)家歷史文化、綜合環(huán)境影響的最終結(jié)果。除了正常的國(guó)家利益、納稅人利益及市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制等影響會(huì)計(jì)模式的選擇，國(guó)際會(huì)計(jì)模式、稅收的大體環(huán)境也會(huì)影響到所得稅會(huì)計(jì)模式的選擇，而且這些因素都是要進(jìn)行考慮的。
 綜上所述，我們可以發(fā)現(xiàn)，我國(guó)目前還缺少一套完整的所得稅會(huì)計(jì)系統(tǒng)。因此我國(guó)目前應(yīng)當(dāng)在“獨(dú)立納稅體系”的基礎(chǔ)上，對(duì)所得稅會(huì)計(jì)進(jìn)行單獨(dú)系統(tǒng)設(shè)計(jì)。在設(shè)計(jì)的過(guò)程中首先要保證企業(yè)會(huì)計(jì)與所得稅會(huì)計(jì)的分離模式，并根據(jù)各自的特點(diǎn)設(shè)計(jì)不同的核算的方法，保證所得稅會(huì)計(jì)與企業(yè)會(huì)計(jì)的獨(dú)立性和分離性，使他們自成體系。其次對(duì)于所得稅會(huì)計(jì)和企業(yè)會(huì)計(jì)的發(fā)展必須進(jìn)行有效的控制，不能讓其自有的發(fā)展，保證他們能滿足國(guó)家的政策規(guī)定、會(huì)計(jì)管理體制和相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定。要達(dá)到這一目標(biāo)制度制定者應(yīng)考慮會(huì)計(jì)制度與所得稅制度兩方面改革的具體情況：一是政府不能限制企業(yè)會(huì)計(jì)市場(chǎng)化的方向；二是要加強(qiáng)稅收法律法規(guī)體系的完善，在全面考慮各種因素綜合影響下規(guī)定所得稅會(huì)計(jì)與企業(yè)會(huì)計(jì)最適宜的差異范圍和差異程度，在保證國(guó)家稅收利益的同時(shí)保證納稅人的基本經(jīng)濟(jì)利益。

參考文獻(xiàn)：
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