作業成本制度在我國企業的應用研究

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【摘要】在日益激烈的市場競爭中，我國企業生產經營的復雜程度越來越高，產品、服務的多樣化也隨之增加。而傳統成本核算方法已經無法滿足企業對成本信息精確性的要求。而作業成本法能夠自動快捷方便地獲取企業內部生產、銷售、財務等集成的數據信息。從而這種先進的成本核算和管理方法已經在國外企業中廣泛應用。獲得了較好的效益。我國企業由于觀念、會計信息系統建設等主觀、客觀原因的限制，受到很多障礙，發展緩慢。
【關鍵詞】作業成本法傳統成本核算法區別應用研究
作業成本法的概念及基本原理
作業成本法（Activity Based Costing）是一種比傳統成本核算方法更加精細和準確的成本核算方法。是西方國家于八十年代開始研究。九十年代以來在先進制造企業首先應用起來的一種全新的企業管理理論和方法。在發達國家的企業中日益得到廣泛應用。作業成本法又叫作業成本計算法或作業量基準成本計算方法，是以作業為核心，確認和計量耗用企業資源的所有作業。將耗用的資源成本準確計入作業，然后選擇成本動因，將所有作業成本分配給成本計算對象（產品或服務）的一種成本計算方法。
作業成本法的指導思想是“成本對象消耗作業，作業消耗資源”。作業成本法把直接成本和間接成本（包括期間費用）作為產品（服務）消耗作業成本同等對待，拓寬了成本的計算范圍。使計算出來的產品（服務）成本更準確真實。
作業成本法的分配基礎是多元的。不但強調如人工工時、機械工時、生產批量、產品的零部件數量等財務變量，也強調如工藝變更指令。調整準備次數，運輸距離等財務變量。在作業成本法下，作業成本科分為四層次的產品單位成本。①與生產單位產品有關的直接耗費，如原材料、人工工資等。②生產批次成本。即與生產批別和包裝批別有關的資源耗費，包括生產某批次所需要的生產準備成本、清潔成本、質量成本等。該層次的作業成本取決于生產批次的多少。③產品維持成本，即與產品種類有關的資源耗費。包括獲得某種產品的生產許可，包裝設計等方面的成本。該層次的作業成本取決于產品的范圍及復雜程度。④工廠級成本，即與維持作業生產能力有關的資源耗費。包括折舊、安全檢查成本、保險等。
作業成本認為，由于作業消耗了資源，產品消耗了作業。因為資源應該通過資源動因基準分配給作業，形成作業成本。而作業成本應通過作業動因分配給產品。
傳統成本核算法的概念及原理
產品成本是企業一定時期內為生產一定產品所支出的生產費用。產品成本核算是對生產經營過程中實際發生的成本、費用進行計算，并進行相應的賬務處理。一般是對成本計劃執行的結果進行事后的反映。
成本核算的一般程序：①根據生產特點和成本管理的要求，確定成本核算對象。②確定成本項目。企業計算產品生產成本，一般應當設置原材料、燃料和動力，工資及福利費、車間經費、企業管理費五個成本項目。③設置有關成本和經費明細賬。如生產成本明細賬、制造費用明細賬、產成品和自制半成品明細賬等。④收集確定各種產品的生產量、入庫量，在產品盤存量以及材料、工時、動力消耗等，并對所有已發生費用進行審核。⑤歸集所發生的全部費用，并按照確定的成本計算對象予以分配。按成本項目計算各種產品的在產品成本、產成品成本和單位成本。⑥結轉產品銷售成本。
作業成本法與傳統成本的區別、及作業成本法的優勢
作業成本法及傳統成本法的區別
⑴成本核算對象不同。傳統產品成本核算對象是產品，作業成本的核算對象是作業。⑵成本計算程度不同，與傳統成本制度相比，作業成本制度要求首先要確認費用單位從事了什么作業，計算每種作業所發生的成本。然后，以這種產品對作業的要求為基礎。將成本追蹤產品。作業成本采用的分配基礎是作業的數量化，是成本動因。⑶成本核算范圍不同。在傳統成本核算制度下，成本的核算范圍是產品成本。在作業成本制度下，成本核算范圍有所拓寬，建立了三維成本模式：第一維是產品成本，第二維是作業成本，第三維是動因成本。作業成本產出的這三維成本信息，不僅消除了傳統成本核算制度扭曲的成本信息缺陷，而且信息本身能夠使企業管理當局改變作業和經營過程。⑷費用分配標準不同。在傳統成本核算制度下，是用數量動因將成本分配到產品里，間接費用或間接成本的分配標準時工時或機器臺時，在作業成本核算制度下，作業成本法是根據成本動因將作業成本分配到產品中去。首先要確認費用單位從事了什么作業，計算每種作業所發生的成本，然后以產品對這種作業的需求為基礎，經過原材料、燃料和人力資源轉換成產品的過程，將成本追蹤到產品。因而作業成本采用的分配基礎是作業的數量化，是成本動因。
2、作業成本的優勢
⑴重新界定期間費用，完善成本概念，更新管理觀念。傳統成本觀下，產品成本是指其制造成本，就其經濟內容看，只包括與產品成本直接有關的費用，而用于管理和組織生產的支出則作為期間費用處理。產品成本按費用的經濟用途設置相關項目，不計入產品成本。而在作業成本觀下，產品成本是指完全成本，就一個制造廠商而言，該制造廠商所有的費用支出只要合理有效的，都是對最終產品有益的支出。就應計入產品成本，即作業成本觀強調費用支出的合理有效性，而不論其是否與產出直接相關。
作業成本觀下，也使用期間費用的概念：但此時期間費用匯集的所有無效的、不合理的支出，即所有作業無效消耗的資源價值和非增值作業消耗的資源價值。而不是與生產無直接關系的支出。企業將它們計入期間費用，是希望通過改進相關作業以消除這些消耗。這種成本和期間費用的重新界定，是對管理內涵深層次認識的體現，有助于考核企業的管理效益，同時也完善了產品的成本概念。
⑵成本計算的準確性。傳統成本計算法提供的企業最終產品的相關信息。由于制造費用計算的傳統性。當產品成本中制造費用比重較大時，傳統成本計算的則比實際情況差距很大。成本信息的可利用價值就相對較差，而作業成本法在重新界定期間費用。完善成本概念后也就拓寬了成本計算的范圍。不但提供了產品成本，還提供了作業成本更加詳細的信息。為成本控制盒相關決策提供了價值資料。除此之外，作業成本還能對所有作業活動進行追蹤動態反映。更加有效控制產品，使日常工作管理更科學更有效更合理。
⑶有利于企業績效考核，提升企業價值。在作業成本觀念下，按作業設立責任中心，使用更為合理的分配基礎。易于區分責任，減少成本的主觀動因，減少不必要的開支。作業成本法將成本控制的焦點更多地集中于作業的發生、產品的設計，而不是產品的產量，改變了傳統的產量之上的管理思想。以產品的各項作業為責任和控制中心，能促進成本分配的精細化，有助于成本的管理和控制。尤其是通過區分增值作業和非增值作業為企業進一步采取措施，提升企業價值提供了新的思路。
3、作業成本核算與傳統成本核算的聯系
⑴作業成本是責任成本與傳統成本核算的結合點。責任成本按內部單位界定費用，處于靜止狀態。傳統成本核算是按工藝過程進行歸屬，處于一種動態。兩項內容性質不同，很難結合。在作業成本制度下，作業成本的實質是一種責任成本，更謹慎一點。說它是一種動態的責任成本，其原因是它與工藝過程和生產組織形式緊密結合。
⑵二者的最終目的是計算最終產出成本。在傳統成本核算制度下，成本計算的目的是通過各種材料，費用的分配和再分配，最終計算出產品生產成本。在作業成本制度下，發生的間接費用或間接成本先在有關作業間進行分配。建立成本庫，然后再按各產品耗用作業的數量，把作業成本計入產品成本。
作業成本法在我國企業的應用中存在的問題
   ⑴企業管理水平落后。今年來，我國企業的管理水平雖然得了迅速提高，但與西方發達國家相比，仍然存在較大差距，因為我國的中小型企業占90%左右，而不少中小企業生產力水平比較低。依靠半機械化和手工操作的勞動密集型產業大量存在，生產的商化、市場化、現代化程度不高、落后的生產技術。致使許多中小企業的管理水平一直維系在一個較落后的水平。主要表現在：第一，對成本管理會計本身的認識不足。在實踐中，大多數企業多年來始終把會計當作一種記賬、算賬和報賬的工具，許多決策層的人員也把會計人員當“管家婆”，而不是“理財家”。第二，對傳統成本的局限性認識不夠，對新成本制度作業成本沒有深入理解其本質和內涵，這也反映在企業高層管理人員對待推行作業成本的態度上，沒有給予充分支持。第三，忽視對基層員工的觀念的培訓，造成實際推廣過程中障礙較多。
   ⑵與現行法規相沖突。我國現行的企業會計準則和財務通則要求企業采用制造成本法。如果制度不變通，企業就難以采用作業成本法進行成本核算。
   ⑶生產技術與信息化程度不高。作業成本法與傳統成本法的不同之處在于采用多元化的制造費用分配標準。如果沒有現代電子計算技術的高度發展和應用。多元化制造費用分配標準所帶來的龐大計算工作量將使作業成本法難以真正付諸實施。如何尋找合適的工具，是用excel實現。還是開發一個小程序，或者采用專業的作業成本法軟件。如果在ERP中實現，ERP需要重新設置，客戶一般缺乏對專用工具的了解。若采用專門的作業成本法軟件。目前適合于國內企業的作業成本軟件并不多，有些在原有的基礎上結合企業實際進行改進，其實施過程也不能完全可靠。
⑷人員素質問題。企業很少對全體員工做全體培訓。作業成本法不僅需要現代化手段的技術支持，更需要全員工作的配合和協助，更需要高素質的會計人員。否則很難保證其有效實施和達到理想效果。
五、促進作業成本法在我國企業中應用的主要措施
企業在運用作業成本法時首先應通過“成本—效益”分析判斷這樣做是否能為企業增效，避免不適用作業成本法的企業盲目實施的現象發生。其次針對以上提出的企業實施作業成本法的主要障礙，提出以下具體措施：
達成全員參與實施作業成本法的共識
首先要在企業內部自上而下全面理解和領悟作業成本法的主要內容和實質。作業成本法是先進核算方法，管理理念。成本降低思想和企業管理方法的變革。是成本分攤法科學化的體現。它放棄了傳統的主觀武斷，簡單化的成本分攤法。其次，要求企業要形成全員參與成本核算和管理的意識和行動。因為作業成本法涉及到從高層領導到普通員工的各部門、各個層次，也涉及到企業管理的方方面面，各種專業人員的參與。最后還要取得高層管理的認可和支持，從上到下消除實施過程中所產生的各種人為因素的阻力，以促進降低成本和提高效率，這是成功實施作業成本法的關鍵。
財務人員素質的提高時實行作業成本法的重要性
要提升會計人員，成本核算人才隊伍的理論素質，學習先進的、科學的成本核算和管理理論。還應加大他們對成本核算業務，計算機以及成本管理等其他方面的綜合培訓。使他們成為掌握成本核算知識，又懂得相應的管理知識。計算機應用和數據分析的復合型人才。組織會計人員和成本核算人員去學習企業產品生產的作業過程，熟悉其工藝流程。
努力提升企業綜合管理水平
作業成本法需要先進的管理水平去支撐。作業成本法需要大量真實準確的基礎數據，同時還需要電子計算機處理大量的數據及進行分析。如果沒有先進的管理水平相配合，利用作業成本法所計算出來的大量成本信息很難真正用于作業分析和作業成本管理中。
提高企業電算化水平，通過開發ABC軟件等手段來提高作業成本法的可應用性。
在作業成本法的實施過程中，企業要發展高效的管理信息系統和電算化基礎，擁有先進的網絡化管理信息系統娥軟硬件平臺，使得作業成本法的實施標準化，信息化。
參考文獻
姚曉民《論我國應用作業成本法的環境制約》《山西財經大學學報》 2003（2）
李然     作業成本法在我國制造業的應用現狀分析【J】財會研究 2010.（4）

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