公允價值在我國運用存在的問題及對策

公允價值在我國運用存在的問題及對策
 
 摘要：公允價值作為一種全新的計量方式在國外已得到廣泛應用,并逐步成為國際會計的發展趨勢。然而關于公允價值較完善的理論框架卻尚未構建，其中一些基本的問題也成為會計研究重點。本文將從我國公允價值的產生和概念、公允價值存在的問題、公允價值的對策研究及對公允價值應用進行了展望，對其相關文獻進行綜述，旨在為更深入的研究提供一些思路。
 
 一、公允價值的概念
   
 公允價值定義正式在我國準則中出現是1998年，財政部在頒布的《債務重組》會計準則中將公允價值定義為：“在公平交易中，熟悉情況的交易雙方，自愿進行資產交換或債務清償的金額。我國對公允價值的研究起步較晚，研究的成果相比國外而言是落后，但仍有一些研究的亮點，就公允價值的定義，我國學者也有自己的觀點：其中比較有代表性的研究成果有： 葛家澍(2001)認為“最能代表公允價值的，在市場經濟中，是可以觀察到的、由市場價格機制所決定的市場價格，市場價格是市場交易各方承認和接受的。”，“為了真實公允的進行計量，市場價格應是會計計量中的基本計量屬性。”盧永華和楊曉軍(2000)認為“公允價值是指理智的雙方在一個開放的、不受干擾的市場中，在平等、相互之間沒有關聯的情況下，自愿進行交換的價值。就目前而言，公允價值指現行市價或未來現金流量現值。” 對公允價最透徹、最全面的是謝詩芬老師，她在博士后論文《基于價值與現值的公允價值會計研究》(2003)中，詳盡地闡述了公允價值的內涵、外延，她認為“公允價值是一種全新的復合型會計計量屬性，它并非特指某一種計量屬性。”“公允價值會計計量就是基于價值和現值的會計計量，其本質是真實與公允并存、可靠和相關并重”。  陳美華(2006)認為，“公允價值，是指在計量日實際發生的或假設發生的公平交易中，熟悉情況的交易雙方出于正常的商業考慮，自愿進行資產交換和債務清償的金額。 雖然對公允價值的定義理解各有不同，但也達成了一些共識：即公允價值的本質是一種基于市場信息的評價，是市場而不是其他特定主體對資產及負債價值的認定。公允價值是一個現時的、面向市場的、強調公開、公平的價值形態 。
　　
　　二、 我國應用公允價值存在的問題。

   公允價值的使用是一把“雙刃劍”，在促進會計信息相關性、公允性、配比性、有用性、可理解性的同時，也使會計信息可靠性、可比性受到挑戰。通過分析研究，發現我國目前在應用公允價值中存在如下問題：
　　1 、缺乏成熟有效的市場環境和高素質、高技能的會計人才  　　公允價值是在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額。公允價值的獲取應該是在一個活躍的、完全競爭的市場條件下進行的，它要求參加交易的雙方在自愿的原則上充分了解市場情況，信息不對稱的程度應盡可能地縮小，任何商品或要求權的市場價格都可以公開查閱，而且交易時他們都已經將各種交易的風險因素考慮在內，并據此確定交易價格。雖然我國的市場經濟體制已經基本確立，但這種經濟體制的轉型并沒有完成，非市場化的因素依然存在，企業之間的非貨幣交易不規范，證券交易市場、產權交易市場、生產資料市場等都不成熟，價格難以真正反映價值，絕大多數資產的公允價值難以獲得。因此，適宜于公允價值應用的土壤和環境尚不成熟，造成公允價值計量方式在實踐中運用比較困難。并且同一交易在不同的時間發生，其價格的公允性可能不同，同一交易即使在同一時間發生，但由于交易地點不同，其價格的公允性也會不同。由于公允價值獲取上的難度和獲取方法的難量化性，對會計人員的專業技能和職業判斷能力也提出了更高的要求。采用公允價值計量時，會計人員不但是報表的編制者，而且還應是估價師。目前我國會計從業人員大約有1200萬人，80%左右的從業人員處于基礎會計階段，由財務會計向管理會計的轉化還有較大的差距，會計人員整體的執業能力較低，會計電算化水平及相關的信息處理能力不高，很難正確理解、計量和運用公允價值。公允價值在實際操作中，會計人員雖然知道哪些具體業務需要進行公允價值計量，但如何計量，從哪里找到參照物，卻顯得無所適從，力不從心，結果會計人員更多的是運用主觀隨意性計量有關資產、負債的公允價值，由此得到的財務數據變得既不相關又不公允，更不可靠，極大地影響了財務信息的質量。會計人員整體業務素質偏低，綜合判斷能力較差，便成為合理應用公允價值的又一難題。  　　2、 面臨企業高管人員和會計人員道德風險的挑戰  　　目前我國公司治理結構還存在許多缺陷，一些高管人員的道德觀和誠信意識缺失，容易出現指使或強迫會計人員利用公允價值操控利潤、粉飾財務報表的現象。會計人員在金錢和權力所帶來的巨大誘惑面前，往往容易喪失道德水準和職業良知，或主動或迫于壓力對公允價值計量的資產進行虛假評估，甚至故意以欺詐、舞弊等手段來操縱利潤。在目前這樣一個道德缺失的背景下推行公允價值，我們必然面臨企業高管人員和會計人員道德風險的挑戰。  　　3、 公允價值計量的實際操作難度大  　　新會計準則僅規定了會計核算的基本原則，而且很多規定非常復雜，會計人員不但要系統學習價值評估技術和方法，而且需要做出更多的專業判斷，這直接增加了會計核算的難度。特別是當市場交易不活躍或缺乏市場價格時，公允價值不容易確定，在這種情況下，需要運用現值技術估計公允價值。但是，未來現金流量的金額、時點和折現率等都是不確定的，在計量操作上往往面臨著很大困難。因而現值計量的復雜性亦是公允價值計量不易應用和推廣的難題之一。  　　4、 缺乏完善的公允價值理論體系  　　新會計準則雖然大量運用了公允價值，但沒有一個單獨的公允價值方面的具體準則，理論基礎還沒有定論，計算方法還不規范，對公允價值的運用都是體現在其他具體準則中，使公允價值計量缺乏相應而有效的解釋與指引。目前，公允價值的理論體系還不完善，許多問題還處于研究之中，公允價值在會計實務中還處于探索階段，這不利于公允價值的推廣應用。  　　5、 增加了企業的管理成本  　　對于采用公允價值進行會計計量的企業，會計人員需要在每個會計期末分析各種因素，對相關資產和負債的公允價值做出認定，對納稅事項進行調整，還需將衍生工具交易、套期保值等資產負債表表外業務納入表內核算。這個過程將會增大會計人員的工作量，增加企業的管理成本。與歷史成本相比，采用公允價值計量無疑要花費更大的代價，這扼殺了中小企業采用公允價值計量的積極性。2 我國應用公允價值的對策研究
　　
 三、公允價值的對策研究及對公允價值應用的展望。　　

    1、 改善經濟環境，建立統一、開放、活躍而又充分競爭的交易市場  　　首先，要大力加強我國市場經濟建設，建立完善的市場體系。就我國目前的市場環境而言，急需完善資本市場，擴大債券市場、票據市場、外匯市場、黃金等貴金屬市場，建立充分競爭的生產資料市場和二手交易市場，尤其是房地產市場和金融工具市場，從而使公允價值的取得更客觀、更及時、更經濟。其次，要打破行業壟斷，降低金融、電信、能源、電力等行業的準入條件，允許民營資本進入金融、保險等領域；同時，充分引入市場競爭機制，鼓勵混業經營，打破分業經營的限制。再次，規范、約束政府行為，使政府依法行政，使企業真正成為自主、自由的市場交易主體，保證市場價格公允性的實現。  　 2、 提高企業管理者和會計從業人員的職業道德水平和職業素質  　　一方面要求企業加快現代企業制度的建設，與市場盡快融合，從而使會計人員去接受市場的錘煉，另一方面要完善會計人員的知識結構，提高會計人員的理論素養和知識技能，為公允價值會計的應用打下堅實的基礎。公允價值的計量主要依靠會計人員的職業判斷，提高會計人員的職業判斷能力主要應從兩個方面入手：一是加強職業道德建設，強化法制教育，要求會計人員在不違反法律法規和會計制度的基礎上處理會計業務；同時，切實加強誠信建設，保持職業良知，牢固樹立務實求真的職業操守，從根本上消除虛假現象的發生。二是通過后續教育加強業務培訓，幫助會計人員熟悉和掌握新的會計處理方法和程序。總之，合理的評估技術以及嫻熟而講求誠信的會計隊伍是正常使用公允價值模式的前提，會計人員素質的提高是使用公允價值模式的保證。  　　3、加強公允價值理論研究，逐步完善會計理論體系  　　對公允價值理論的研究有助于指導會計實務的實踐。短期研究的重點應是對公允價值相關性、可靠性和可操作性的研究，長期研究應側重公允價值計量屬性理論體系健全的研究。財政部會計準則委員會和會計理論界應深入研究美國和國際會計準則委員會的有關公允價值的準則，在充分考慮我國國情的前提下，盡早制定出一個具有操作性的公允價值計量的具體準則或應用指南。這個具體準則或應用指南應對公允價值計量的細節問題予以明確規定和詳盡說明。如對現值技術的操作，應盡可能詳盡地規定現值的確認、計量問題，應明確規定什么情況下使用現值，什么情況下以使用現值為首選，對折現率的選擇以及折現方法的選擇也應明確規定。再如，對于公允價值的定性和定量給予一個明確的標準，操作上盡量規范，盡量減少主觀判斷，以便于會計人員進行實務操作。  　　4、 加強監管公允價值的計量  　　公允價值要想成為利潤操縱的工具需要同時具備三個要素：企業管理層和會計人員蓄意造假、審計人員失去職業道德、市場監管失靈。事實上具備了這三個要素，任何制度也不能有效發揮防護作用。所以公允價值需要一系列的制度保障，加強包括會計師事務所、監管部門、證交所、專業媒體等在內的社會監督，促進企業嚴格遵守會計規范，使公允價值在掌握規則的行業“裁判”指導下實施，對公允價值惡意操縱者及獲益主體予以嚴懲，以“鐵的紀律”為準則的實施保駕護航。 
 綜上所述，我國對該領域的研究明顯滯后于歐美國家，對于公允價值的概念內涵及應用理論方面，國內許多學者的認識都沒有達成一致，而是各執已見。但要看到公允價值計量研究在總體上呈現出越來越深入的趨勢，同時，仍有許多問題需重視：①如何統一理論界對公允價值計量屬性的認識；②怎樣結合我國實際引入公允價值計量；③采用何種切實可行的準確方法進行公允價值的確定；④怎樣避免公允價值計量帶來的負面效應；⑤如何計量使用公允價值的效益和成本；⑥如何詳細而低成本地對公允價值進行披露。這些都是我們亟待解決的問題，并且要繼續加強對國外公允價值計量的研究，借鑒先進經驗與做法。我們有理由相信，只要我們采用一種循序漸進的理性策略，隨著市場經濟的發展及公允價值應用的推廣，我國理論界對公允價值的研究會不斷深入，公允價值將成為公認計價基礎，公允價值的合理運用將是必然結果。
 
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