論會計制度與稅法的差異

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論會計制度與稅法的差異
在我國，由于稅法和會計制度兩者所遵循的原則有所不同,必然存在一些差異,但會計制度和稅法由于歷史及現(xiàn)實的原因要求兩者有機協(xié)調(diào)。建立納稅影響下的會計運行機制,既能保證會計原則的有效性,又能做到稅務(wù)處理的合理性。我國稅法和會計制度都是由國家機關(guān)制定的,同屬規(guī)范經(jīng)濟行為的專業(yè)領(lǐng)域,兩者的立法目的、規(guī)范對象、處理方法、制定機構(gòu)等都是不同的,分別遵循不同的規(guī)則,規(guī)范不同的對象且存在諸多差異。
一、會計制度與稅法的差異成因
　　（一）從規(guī)范對象上看，稅法規(guī)范征稅行為和納稅行為，體現(xiàn)社會財富在國家與納稅人之間的分配，具有強制性和無償性。而會計制度注重會計核算行為規(guī)范，要求真實、完整提供會計信息，以滿足有關(guān)各方面了解財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的需要。
　　（二）從處理方法看，會計制度規(guī)定必須在收付實現(xiàn)制與權(quán)責發(fā)生制中選擇一種作為會計核算基礎(chǔ)，且一經(jīng)選定，不得隨意更改。而稅法在計算應(yīng)稅所得額時既要保證納稅人有立即支付貨幣資金的能力和稅務(wù)機關(guān)有征收當前收入的必要性，又要考慮征收管理方便，即稅法是收付實現(xiàn)制與權(quán)責發(fā)生制的結(jié)合。
　　（三）從制定目的看，會計制度為了反映企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，為投資人、債權(quán)人、企業(yè)管理者、政府部門等提供真實、完整的財務(wù)信息，讓投資者或潛在的投資者了解企業(yè)資產(chǎn)的真實性和盈利可能性，其所提供的基礎(chǔ)性會計資料也是納稅的主要依據(jù)。而稅法是為了保證國家的強制、無償、固定地取得財政收入，利用稅收杠桿進行宏觀調(diào)控，引導(dǎo)社會投資，對會計制度的規(guī)定有所約束和控制。
二、會計制度與稅法的差異表現(xiàn)
　　（一）在資產(chǎn)要素中，存在入賬價值、折舊與攤銷、收入處理、減值準備等方面的差異。
　　1、資產(chǎn)入賬價值的差異。會計處理通常按實際支出或?qū)嶋H價值作為資產(chǎn)的入賬價值，而稅法上除按實際支出作為資產(chǎn)的入賬價值外，還強調(diào)按完全價值作為資產(chǎn)的入賬價值。接受投資、接受捐贈時取得的固定資產(chǎn)及盤盈的固定資產(chǎn)，會計處理均按實際價值入賬，稅法上則要求按完全價值入賬；又如以債務(wù)重組方式或非貨幣性交易方式取得的資產(chǎn)，會計處理一般按原資產(chǎn)的賬面價值入賬，而按稅法要求一般應(yīng)按取得資產(chǎn)的公允價值或市場價值入賬。
　　2、資產(chǎn)折舊與攤銷的差異。會計處理通常強調(diào)加速折舊與提前攤銷資產(chǎn)，而稅法則要加上一些限制性條件。如固定資產(chǎn)折舊，會計上規(guī)定折舊方法、折舊年限和殘值估計、應(yīng)計提折舊的固定資產(chǎn)范圍等可以自主決定，而稅法上卻明確規(guī)定，企業(yè)的會計處理如與稅法規(guī)定不一致，計稅時應(yīng)按稅法規(guī)定調(diào)整；又如待攤費用，會計上規(guī)定如果待攤費用的項目不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益，應(yīng)全部計入當期損益，而稅法則強調(diào)要按規(guī)定期限如實攤銷；又如無形資產(chǎn)，要是合同和法律沒有規(guī)定受益年限，會計處理攤銷期限沒有超過十年，稅法則規(guī)定攤銷期限不得少于十年；還有待處理財產(chǎn)損失，會計處理強調(diào)期末必須處理完畢，稅法則強調(diào)應(yīng)報經(jīng)批準后處理，未經(jīng)批準不得處理。
　　3、資產(chǎn)收益處理的差異。如投資收益，會計上對與投資相關(guān)的收入要求區(qū)分不同情況，有的作為收回債權(quán)處理，有的作為收回投資成本處理，有的作為當期損益處理，視情況而定；而稅法一般都要求作當期投資收益處理，并按規(guī)定計算納稅。
4、資產(chǎn)減值準備的差異。如發(fā)現(xiàn)資產(chǎn)減值或貶損應(yīng)計提減值準備，包括壞賬準備、短期投資跌價準備、存貨跌價準備、長期投資減值準備、委托貸款減值準備、固定資產(chǎn)減值準備、在建工程減值準備、無形資產(chǎn)減值準備等八項，而稅法上只承認壞賬準備，對其他的各項減值準備均不予承認；即使是壞賬準備，對估計的方法、比例與范圍也作了較明確的限制性規(guī)定。
5、二者的職能差異。稅收是國家參與社會產(chǎn)品分配的一種重要手段，它的職能是籌集財政資金、調(diào)節(jié)經(jīng)濟、監(jiān)督管理納稅人從事生產(chǎn)經(jīng)營活動而產(chǎn)生的納稅義務(wù)。同時，稅收監(jiān)督是對納稅人生產(chǎn)經(jīng)營活動的監(jiān)督，并主要是通過會計記錄進行的監(jiān)督。而會計制度、會計準則是國家根據(jù)經(jīng)濟現(xiàn)狀和國家慣例制定的，是從事生產(chǎn)經(jīng)營活動進行記錄和反映的依據(jù)，其職能是反映、監(jiān)督
（二）在所有者權(quán)益要素中，處理接受資產(chǎn)捐贈、轉(zhuǎn)增資本業(yè)務(wù)上存在負債要素中，存在預(yù)計負債、放棄債權(quán)、借款費用等方面的差異。
　　1、預(yù)計負債的差異。包括企業(yè)對外提供擔保、商業(yè)承兌票據(jù)貼現(xiàn)、未決訴訟、產(chǎn)品質(zhì)量保證等很可能產(chǎn)生的負債。會計上應(yīng)按照規(guī)定項目和確認標準，合理地計提各項很可能發(fā)生的負債；而稅法則堅持實際支付原則，不予確認可能發(fā)生的負債。
　　2、放棄債權(quán)的差異。會計處理對債權(quán)人主動放棄的債權(quán)或者債務(wù)人無法償還的債權(quán)，作為債務(wù)人的企業(yè)應(yīng)按賬面價值轉(zhuǎn)為資本公積，增加所有者權(quán)益；而按稅法規(guī)定應(yīng)作為營業(yè)外收入處理并按規(guī)定計算應(yīng)納稅所得額計算納稅。
3、借款費用的差異。包括借款利息、匯兌損益和其他借款費用。會計處理僅限于購建固定資產(chǎn)的借款費用，而稅法則包括購建固定資產(chǎn)、購置無形資產(chǎn)和借入資金投資的借款費用；會計處理強調(diào)以固定資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)為標準劃分借款費用資本化或費用化，而稅法則以資產(chǎn)交付使用為標準劃分借款費用資本化或費用化；會計處理強調(diào)必須按實際投入購建固定資產(chǎn)的借款金額和規(guī)定的利率計算確認應(yīng)資本化的借款費用，而稅法對此沒有明確要求。
4、市場經(jīng)濟對二者要求的差異。首先，利潤取代產(chǎn)值成為財務(wù)會計的核心指標，而要取得真實的利潤數(shù)據(jù)必須嚴格執(zhí)行配比原則，為此需要遞延某些納稅影響，這就造成與稅法規(guī)定的沖突。其次，所有制形式多樣化造成會計信息使用者多樣化，對于許多使用者而言，根據(jù)稅法計算出來的利潤并不能使他們對企業(yè)的獲利能力做出正確的判斷。雖然如此，但稅法不能拋棄會計原則而另行構(gòu)造一個稅法核算系統(tǒng)，在具體的問題上，稅法對會計原則采取“有利則用，不利則棄”的態(tài)度，于是差異就難免了。
（三）在所有者權(quán)益要素中，處理接受資產(chǎn)捐贈、轉(zhuǎn)增資本業(yè)務(wù)上存在差異。
　　1、接受資產(chǎn)捐贈的差異。會計上規(guī)定內(nèi)資企業(yè)接受現(xiàn)金捐贈和非現(xiàn)金資產(chǎn)捐贈，要按確認的價值直接作為資本公積入賬，分別記入接受現(xiàn)金捐贈項目和接受捐贈非現(xiàn)金資產(chǎn)準備項目，外商投資企業(yè)按確認的價值先記入“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值”科目，期末再按規(guī)定計算應(yīng)納所得稅并結(jié)轉(zhuǎn)資本公積；而稅法則沒有明確內(nèi)資企業(yè)接受現(xiàn)金捐贈是否應(yīng)納稅，對接受非現(xiàn)金資產(chǎn)捐贈明確規(guī)定接受時不納稅，待接受的捐贈資產(chǎn)出售或清理時再按規(guī)定計算納稅，外商投資企業(yè)和外國企業(yè)接受現(xiàn)金和非現(xiàn)金資產(chǎn)捐贈都應(yīng)按規(guī)定計算繳納企業(yè)所得稅。
2、轉(zhuǎn)增資本的差異。會計上以資本公積、盈余公積和未分配利潤轉(zhuǎn)增實收資本或股本，只需按確定的金額直接轉(zhuǎn)賬，而稅法則對屬于個人所得稅征稅所得的部分，按規(guī)定計算代扣代繳個人所得稅稅額并作相應(yīng)的賬務(wù)處理。
三、協(xié)調(diào)會計準則與稅法關(guān)系的措施
對于稅法與會計制度的差異，我們既不能一味強求二者的一致，也不能使其完全分離。本文認為，稅法與會計制度適度分離，在不損害會計體系完整和稅法原則準確的基礎(chǔ)上對稅法與會計制度的關(guān)系進行充分地協(xié)調(diào)。
1、會計目標與稅法目標相協(xié)調(diào)
我國不能把會計目標完全定位于提供“客觀、真實、公允”的會計信息。我國的資本市場不夠發(fā)達，必須強調(diào)為國家宏觀經(jīng)濟的發(fā)展和監(jiān)督服務(wù)。稅法和會計制度的目標應(yīng)盡可能地保持協(xié)調(diào)，而這種協(xié)調(diào)在以國家為最高利益的調(diào)控下完全可以做到。
2、稅法主動與會計準則相協(xié)調(diào)
積極推進增值稅的轉(zhuǎn)型。增值稅的稅制形式依稅負的大小分為“生產(chǎn)型”、“收入型”和“消費型”三種，其區(qū)別主要在于對資本性投資是否允許抵扣。我國目前實行的是“生產(chǎn)型”增值稅，固定資產(chǎn)的進項稅額不予扣除，在更新設(shè)備、改造技術(shù)、增加對高新技術(shù)投資的增值稅負稅較高，效益下降，風險增加。因此，應(yīng)盡快實現(xiàn)增值稅由“生產(chǎn)型”向“消費型”的轉(zhuǎn)型，才能從根本上解決這個問題。
3、規(guī)范差異、明確調(diào)整范圍
會計制度和稅法雖然屬于不同的范疇，但所追求的目標應(yīng)當是一致的。因此，二者對會計實務(wù)的要求應(yīng)該盡量統(tǒng)一起來，力求最大限度地避免人為的差異。有關(guān)部門在制定和實施會計準則的過程中，應(yīng)當以實事求是的態(tài)度對現(xiàn)有的矛盾加以重視和分析。立法機關(guān)要加強究，充分聽取各方面意見，在制定會計法律法規(guī)時讓稅務(wù)部門參與，在制定稅務(wù)法律時讓會計部門參與。會計制度還要與國際接軌，在此過程中要充分考慮國情，每出臺一項新政策都要充分論證，做到未雨綢繆、提前應(yīng)付。
會計準則與稅法是兩個不同的概念，它們不同的使命決定了二者在稅務(wù)處理過程中不可避免地存在差異。會計制度和稅收制度的設(shè)計目的不同，稅收制度以課稅為目的，依據(jù)財政原則、公平原則及經(jīng)濟原則。通過一定的程序，規(guī)范納稅人的納稅行為、規(guī)范國家與納稅人之間的關(guān)系。會計制度的目的在于規(guī)范納稅人財務(wù)行為，向投資人、債權(quán)人和有關(guān)部門提供有關(guān)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營成果和財務(wù)狀況的會計信息，稅法和會計制度設(shè)計的根本目的不同。因此，二者之間必然存在差異。

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