新會計準則對上市公司盈余管理的影響

 新會計準則對上市公司盈余管理的影響
    盈余管理是企業在享有選擇會計政策和變更會計估計的自由時，選擇使其效用最大化政策的一種行為。盈余管理是目前國外經濟學和會計學廣泛研究的課題。綜合來看，會計學界認為盈余管理有廣義和狹義之分。廣義的盈余管理通常是指企業管理層為了給企業或個人謀取利益，而通過使用會計手段或通過采取實際行動，使企業的賬面盈余達到所期望的水平的操控性行為�！�
 隨著社會的進步，經濟的發展，會計準則也不斷的完善，新的會計準則的制定不斷的影響和改變著公司的會計管理模式。新會計準則的制定對我國上市公司盈余管理也起著一定的限制性影響。2007 年1 月1 日，財政部對我國上市公司率先實施了由39項會計準則和相關應用指南組成的新會計準則體系，與現行17項會計準則相比，其規范的交易和事項的內容更加全面到位，有效遏制了上市公司惡意的盈余管理行為，具體表現在以下幾個方面： 
 1．新會計準則在會計政策中取消發出存貨計價的后進先出法,規定企業應當采用先進先 出法、加權平均法或個別計價法確定發出存貨的實際成本。在中國目前消費者物價指數上漲 的情況下使得企業的存貨流轉得以真實地反映,消除了人為調節因素,很好地限制了企業的盈余管理。上市公司采用先進先出法,是將較低價格的材料入賬, 使當期的存貨成本費用下降 ,有利于公司盈余的賬面核算，增加了當期利潤。新的會計準則使上市公司不能利用存貨的 計價方法在存貨價格上漲或下跌時任意改變計價方法,從而大大縮小了濫用盈余管理的空間 。 
 2．新的會計準則對能夠實施控制的被投資單位的長期股權改用成本法核算。這一規定也 從一定程度上限制了上市公司盈余管理的影響。因為舊的會計準則規定,對被投資單位具有 控制、共同控制或重大影響的長期股權投資采用權益法核算, 這就使得投資公司為了達到調節利潤的目的, 通過關聯交易非關聯化等手段讓被投資公司的利潤增加或減少。 
 3．新會計準則擴大了合并報表的合并范圍,遏制上市公司通過縮小持股比例,剝離若干 子公司的方法,從上市公司合并范圍中剔除經營狀況不好的子公司,進而粉飾上市公司集團整體業績的做法。新準則還規定統一控制下的企業合并按照賬面價值計量,這將有利于防止企 業利用統一控制下的企業合并操縱利潤。按這些規定編制的合并報表將能真實反映由母公司 和子公司所構成的整個企業集團的經營成果和財務狀況,很好地限制了上市公司利用母子公司的控制關系在合并或重組時利用不正當關聯交易進行盈余管理。目前，我國企業的合并大部分是統一控制下的企業合并，依據舊的會計準則合并對價形式上由合并雙方確認公允價值計價，盡管公允價值要經過中介機構評估確認，但由于我國目前的注冊會計師執業環境不 理想，很難得出真正的公允價值，上市公司可以輕易通過合并重組獲得收益。 
 4．新發布的《企業會計準則第8號———減值準備》第17 條明確規定：資產減值損失一經確認，在以后會計期間不得轉回。這條規定制止了上市公司通過資產減值準備進行盈余管 理。同時，根據新的資產減值準則規定，對應收賬款在一定條件下作為金融資產管理，并要求必須有“客觀證據”證明發生減值才能計提減值準備，上市公司再也不能隨意計提減值準備了。  正是如此的限制，更規范的上市公司的盈余管理制度，為盈余管理辟開“新路”
 一、不斷完善高質量的會計準則體系
 完善的會計準則體系將有助于降低企業盈余管理的程度，不完善的會計準則體系必然為企業盈余管理提供更多的選擇余地。與現行會計準則相比較，新會計準則一方面對企業的盈余管理起到了限制作用，但另一方面又擴大了企業盈余管理的空間。因此，新會計準則也需要一個不斷補充修訂和完善的過程。 
 1．新會計準則中, 對無形資產的攤銷不再僅僅局限于直線法, 并且攤銷年限也不再固定 。因此, 企業可能會通過調節無形資產的攤銷年限或方法來進行盈余管理。通過減少攤銷年 限和加速攤銷來提高公司的業績, 或者以相反的手法來降低業績,達到盈余管理的目的。無形資產的新準則為企業盈余管理擴大了空間。新會計準則和原會計準則對無形資產的規定有 很大差別。原會計準則將無形資產研發支出全部計入管理費用。新準則將企業研發劃分成兩個階段, 研究階段的支出在發生當期計入損益, 進入開發程序后, 只要符合準則規定的相關 條件就可以予以資本化。在會計實務中, 由于無形資產研發業務復雜、風險大, 很難明確劃分研究和開發兩個階段。公司如何劃分研究階段和開發階段, 就決定了研發支出費用化和資本化的分界點, 為操縱利潤、進行盈余管理提供了便利。 
 2．新會計準則中《借款費用》給公司進行借款費用盈余管理指引了道路。新準則規定,如果相關資產的購建或生產占用了專項借款之外的一般借款, 被占用的一般借款的利息支出允許計入資產。根據新準則,公司可能在一般借款的利息支出和符合資本化條件的資產上采 取盈余管理措施。根據新借款費用會計準則,上市公司可以在一般借款的利息支出和符合資本化條件的資產上進行盈余管理。公司可以在一定的條件下使專項借款之外的一般借款的利息支出符合計入資產的要求,擴大利息資本化的范圍,提升業績。例如,上市公司為了提高經營業績，需要擴大利息資本化范圍,則可以采用一定的手段使專項借款之外的一般借款的利息支出符合計入資產的要求,另一方面, 將已完工的固定資產長期作為在建工程核算,這樣既延長了利息支出計入資產的時間,又減少了折舊的計提,從而達到盈余管理的目的。
 3．新債務重組或者非貨幣性交易準則可能使公司盈余管理成本降低。原《債務重組》準 則不允許債務人將債權人的讓步確認為重組收益, 《非貨幣性交易》也規定以換出資產的賬面價值來確認換入資產的賬面價值。而新準則中的債務重組交易將以公允價值計量并允許債務人確認重組收益、非貨幣性交易中以公允價值確認換入資產并確認置換收益等。上市公司 很可能會在公司出現虧損的情況下, 或者出于維持公司業績或者配股的需要, 通過債務重組 確認重組收益或者與上市公司以優質資產換劣質資產的非貨幣性交易,來改變上市公司的當 期損益。此外,對于公允價值的確認問題,也是一個操縱點。在發達的市場條件下,公允價 值比較容易確認,但是在市場不充分的情況下, 如何確定公允價值是個難題。由于我國目前 的資產交易市場虛假評估的事件屢有發生,因此,公允價值是否能夠做到可靠計量，業界并 不非常樂觀。 
 4．新會計準則中對借款費用的新規定有利于上市公司盈余管理，新準則中規定，符合資本化條件的資產是指需要經過相當長的時間購建或生產活動才能達到可使用或可銷售狀態的資產，包括固定資產和需要經過相當長時間的購建或者生產活動才能達到可使用狀態或可銷售狀態的存貨及投資性房地產等。很顯然，與舊會計準則相比，新準則將借款費用資本化的資產范圍擴大了，資本化的借款范圍也由專門借款擴至專門借款和一般借款。上市公司有可能利用此規定，將一些存貨的利息支出及專項借款之外的一般借款的利息支出計入資產范圍，進而擴大費用資本化，調高公司利潤。
 5．《投資性房地產》新準則在保留現行成本模式的情況下又引入了公允價值，公司可以將投資性房地產公允價值的變動差額計入當期損益。利用此規定，上市公司可能通過從關聯企業低價購入土地使用權等房地性資產，然后利用價值重估增值的方式進行盈余管理，增加利潤。在以往房地產只有在賣出后才能確認收益，而在新準則下，只需進行價值重估便可確認收益了，這給上市公司進行盈余管理開辟了新路子。
 二、為防止盈余管理的泛濫，國家在完善會計制度的同時，公司內部也需不斷完善內部管理制度，相互協調，共同進步。
 目前，我國尚未建立起發育完全、運作規范的股票市場，經理市場尚未形成。《公司法》規定的各機構相互制衡的機制也遠未發揮作用，董事會、監事會在很大意義上行同虛設。要防止盈余管理的泛濫，必須完善公司治理結構。企業外部不斷完善資本市場，加強證券市場監管和兼并市場管理，大力發展經理人市場；企業內部健全董事會，引入獨立董事，建立審計委員會，形成股東大會、董事會、監事會和經理之間的有效制衡機制。 
 企業的盈余管理手段多種多樣，而且具有很強的隱蔽性，僅依靠政府加強監管還遠遠不夠，會計信息使用者應注重自身素質的提高，加強對財務信息的分析能力和風險防范意識，充分挖掘信息的深層含義，避免被虛假信息所誤導；證券交易機構也應加大對相關知識的宣傳教育力度，增強普通投資人的識別能力。要能理解在特定的環境中某些會計處理方法的變更給企業所帶來的影響，能區分盈余管理和會計造假的界限。在職會計人員應加強對會計理論的學習，真正做到向企業外部信息使用者提供企業相關和可靠的會計信息�？赏ㄟ^加強思想道德教育，培養會計人員的敬業精神，完善會計從業資格制度，健全會計從業資格制度，實施會計崗位輪換制度等方面來提高在職會計人員的理論水平。
     結束語：我國正處于商品經濟，市場經濟時代，與會計有著天然的聯系。搞好商品經濟就要講究市場運作，講究經濟效益，講究將本求利，將就公平交易，平等競爭，而這一切都是和會計工作分不開的。我國當前進行的會計改革直接沖擊我國現行的分部門分所有制設科的會計學科體系。實踐迫使我們不得不進行改革。改革學科體系是一項難度甚大的科學研究，涉及會計理論的方方面面，需要經過長期不懈的努力才能完成。
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