存貨計價會計問題研究

目 錄

內 容 摘 要2

一、存貨的定義3

二、存貨的成本4

1、原材料的采購成本4

2、原材料的運輸成本4

3、原材料的倉儲成本5

4、產品生產過程中的成本計算5

5）產品倉儲損耗的的確認7

三、存貨的期末計量7

四、存貨管理的方向12

參考文獻14

內 容 摘 要

存貨是企業流動資產的重要組成部分，其價值是否真實對企業期末擁有價值的真實性具有重要而直接的影響。因此，需要對企業存貨價值進行計算。企業存貨計價方法有多種，在企業會計核算領域，不同存貨計價方法會對企業的會計核算過程產生影響。本文1）首先介紹了有關企業存貨的定義，從而了解企業中哪些屬于企業的存貨；2）重點介紹企業主要原材料的采購過程中發生的成本構成，主要包括買價、相關稅費、運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬存貨采購成本的費用，及發生短少損耗的相關稅務操作；3）存貨在倉儲過程中發生的成本包括哪些，及發生損耗時的處理；4）存貨生產環節的成本確認，及生產成本的相關賬務處理怎么設計；5）最后介紹了存貨期末成本的計價，特別重點的介紹了存貨減值的計算方法。同時介紹在每個環節中出現短少、損耗時的相關稅務操作。最后簡單論述了存貨管理的方向。 

關鍵詞：存貨、成本、損耗確認

存貨計價會計問題研究

一、存貨的定義

 存貨，是指企業在日常活動中持有以備出售的產品或商品、處在生產過程中的在產品、在生產過程或提供勞務過程中耗用的材料和物料等，存貨區別于固定資產等非流動資產的最基本特征是，企業持有存貨的最終目的是為了出售，包括可供直接銷售的產成本，商品，以及需經過進一步加工后出售的原材料。存貨主要包括以下內容：

（1）原材料 指企業在生產過程中經過加工改變其形態或性質并構成產品主要實體的各種原料及主要材料、輔助材料、外購半成品、修理用備件、包裝材料、燃料等。為建造固定資產等各項工程而儲備的各種材料，雖然同屬于材料，但是由于建造固定資產等的各項工程，不符合存貨的定義，因此不能作為企業存貨。

(2)在產品 是指企業正在制造尚未完工的產品，包括正在各個生產環節加工的產品，以及加工完畢尚未檢驗或檢驗但尚未辦理入庫手續的產品。

（3）半成品 是指經過一定生產過程并已檢驗合格交付半成品倉庫保管，但尚未制造完工成為產品，仍需進一步加工的中間的產品。

（4）產成品 是指企業已經完成全部生產過程并檢驗入庫，可以按照合同規定的條件送交訂貨單位，或者可以作為商品對外銷售的商品。

（5）商品 是指商品流通企業外購或委托加工完成驗收入庫用于銷售的各種商品。

（6）周轉材料 是指企業多次使用，但不符合固定資產定義的材料，如為了包裝本企業商品而儲備的各種包裝物，各種工具、管理工具、玻璃器皿、勞動保護用品以及在經驗過程中周轉使用的容器等低值易耗品和建造承包商的鋼模板、木模板、腳手架等其他周轉材料，但是周轉材料符合固定資產定義的，應當作為固定資產處理。

二、存貨的成本

 存貨應當按照成本進行初始計量，存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本，不同存貨的成本構成內容不同，原材料、商品、低值易耗品等通過購買而取得的存貨的初始成本由采購成本構成；產成品、在產品、半成品、委托加工物資等通過進一步加工而取得的存貨初始成本采購成品、加工成本以及使存貨達到目前場所和狀態所發生的其他成本構成。

1、原材料的采購成本

存貨的采購成本，包括購買價、相關稅費、運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬存貨采購成本的費用。

（1）購買價款 是指企業購入材料或商品的發票賬單上列明的價款，但不包括按規定可以抵扣的增值稅進項稅。

（2）相關稅費 是指企業購買、自制或委托加工存貨所發生的消費稅、資源稅和不能從增值稅銷項稅中的抵扣進項稅額、進口貨物的關稅等。

（3）其他可歸屬于存貨采購成本的費用，即采購成本中除上述各項以外的可歸屬于存貨采購成本的費用，如在存貨采購環節過程中發生的倉儲費、包裝費、運輸途中的合理損耗、入庫前的挑選整理費等。這些費用能分清分攤對象的，就應該直接計入存貨的采購成本；不能分清負擔對象的，應選擇合理的分配方法，分配計入有關的存貨的采購成本。分配方法通常按照所購存貨的重量或采購價格的比例進行分配。

對于采購環節，存貨會存在一定的損耗，看合同的約定損耗條款是如何，如果是合理損耗內，應作為存的“成本其他可歸屬于存貨采購成本的費用”計入采購成本，應區分不同情況進行會計處理，

2、原材料的運輸成本

原材料在采購的時候會簽訂相應的運輸協議，采購送到或自提，如果簽訂的自提，則會和運輸公司約定誰去承擔運輸途中的損耗，會約定一定的損耗率。相關的運費會計入產品成本，我們承擔的損耗部門也會計入產品成本，一般

材料采購中的途中損耗有兩種：一種是正常的合理損失，即材料在運輸途中由于路途的變換或運輸工具的更換，如上下裝卸、汽運轉船運或轉火車運輸、運輸途中的路況等都會出現原材料的短少情況；另一種是非正常損失，即材料在運輸途中受人為或自然災害的損失，如偷盜、變質、水火災害等。增值稅暫行條例規定：非正常損失的購進貨物；非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物或者應稅勞務的進項稅額不得抵扣。也就是說途中合理損耗部分是可以抵扣稅的。 途中合理損耗(已經查明)不符合管理費用的定義,這是正常的損耗,應該計入材料的成本中.當企業采用計劃成本核算原材料時,應該將購入材料的實際成本與計劃成本對比后,差異計入材料成本差異,而不是僅將合理損耗計入材料成本差異3、原材料的倉儲成本

原材料采購入庫之后，存在倉儲管理，倉儲管理是指倉庫對以及倉庫內存儲的物資所進行的有效管理，是為了充分利用倉儲資源進行的計劃、組織、控制和協調的過程，倉儲管理在整個供應鏈中占據著重要地位，倉儲管理的布局、設施和人員配置等一系列良好規劃與建設在很大程度上對企業的供應鏈管理起到非常重要的作用，進行有效的倉儲管理，可以達到優化企業物流管理體系的作用，節約企業運營成本，有效的調節供應與需求之前的關系，制造型企業的倉儲管理更多的是體現在采購與生產、生產與銷售之前。

倉儲管理的成本包括，倉庫的創建成本、管理人員費用及相關因材料而發生的費用。

4、產品生產過程中的成本計算

成本核算是指將企業在生產經營過程中發生的各種耗費按照一定的對象進行分配和歸集，以計算總成本和單位成本。成本核算通常以會計核算為基礎，以貨幣為計算單位。成本核算是成本管理的重要組成部分，對于企業的成本預測和企業的經營決策等存在直接影響。進行成本核算，首先審核生產經營管理費用，看其已否發生，是否應當發生，已發生的是否應當計入產品成本，實現對生產經營管理費用和產品成本直接的管理和控制。其次對已發生的費用按照用途進行分配和歸集，計算各種產品的總成本和單位成本，為成本管理提供真實的成本資料，

成本核算的要求和一般程序

成本核算原則要求：算管結合，算為管用；正確劃分各種費用界限；做好各項成本核算的基礎工作；選擇適當的成本計算方法。這在很大程度是由企業應當根據產品的生產特點來決定成本核算一般程序是指對企業在生產經營過程中發生的各項生產費用和期間費用，按照成本核算的要求，逐步進行歸集和分配，最后計算出各種產品的生產成本和各項期間費用的基本過程。根據成本核算要求和生產費用、期間費用的分類，歸納出其一般程序：對企業的各項支出、費用進行嚴格地審核和控制，并按照國家統一會計制度確定其應否計入生產費用、期間費用，以及應計入生產費用還是期間費用；正確處理支出、費用的跨期攤提工作；將應計入本月產品的各項生產費用，在各種產品之間按照成本項目進行分配和歸集，計算出按成本項目反映的各種產品的成本；對于月末既有完工產品又有在產品的產品，將該種產品的生產費用(月初在產品生產費用與本月生產費用之和)，在完工產品與月末在產品之間進行分配，計算出該種產品的完工產品成本和月末在產品成本；

一般成本核算包括成本費用的歸集。設置成本項目：直接材料、直接人工、制造費用進行核算。生產車間生產產品發生的費用計入到生產成本——基本生產成本中，領用原材料，原材料減少記貸方。借 生產成本 貸 原材料發生人工及生產產品發生的間接費用則分別貸記應付職工薪酬和制造費用。制造費用用于核算間接計入費用即無法直接計入產品成本所消耗的費用，發生時借記制造費用。貸記生產車間發生的機器折舊等。由于制造費用也是因為生產產品而發生的，所以制造費用要按照相關的分配方法分配至產品成本中：如人工工時、人工工資、機器工時、年度計劃分配等方法。借：生產成本 貸：制造費用。如果月末有在產品，要在完工和在產之間分配計算完工和在產的成本，在產品成本一般是按約當產量法計算。產品完工入庫時要結轉生產產品所發生的成本，即借：產成品/庫存商品貸：生產成本---直接材料、直接人工、制造費用。完工的產品銷售出去時會形成收入同時要結轉成本。借：主營業務成本 貸：產成品/庫存商品。追問：公司已將會計做賬由外面對會計公司代為管理了，我這邊涉及不到這些借呀貸呀的，像這種情況我這邊要如何操作這個生產成本的計算呢？ 追答：你要做成本計算，也是這個過程呀。一般成本核算包括成本費用的歸集；各個產品之間的費用分配；具體的產品要有 完工與在產的分配。。5）產品倉儲損耗的的確認

存貨在倉儲過程中如果發生損耗，倉管人員需報送相關的資料文件給相關人員審核，審核之后進行相應的賬務處理。盤盈的各種材料、產成品、庫存商品等存貨，借記“原材料”、“庫存商品”等科目，貸記“待處理財產損溢——待處理流動資產損溢”科目，盤虧、毀損的各種材料、產成品、商品等存貨，借記“待處理財產損溢——待處理流動資產損溢”科目，貸記“原材料”、“庫存商品”等科目。材料、產成品、商品采用計劃成本（或售價）核算的，還應同時結轉成本差異（或商品進銷差價）。涉及增值稅的，應借記“應交稅費　——應交增值稅（進項稅額轉出）”科目，　盤虧、毀損的存貨，按管理權限報經批準后處理時，按殘料價值，借記“原材料”等科目，按可收回的保險賠償或過失人賠償，借記“其他應收款”科目，按“待處理財產損溢-待處理流動資產損溢”科目余額，貸記“待處理財產損溢——待處理流動資產損溢”科目，按其借方差額，屬于管理原因造成的，借記“管理費用”科目，屬于非正常損失的，借記“營業外支出——非常損失”科目，盤盈的存貨，借記“待處理財產損溢——待處理流動資產損溢”科目，貸記“管理費用”、“營業外收入”科目。

三、存貨的期末計量

資產負債表日，存貨應當按照成本與可表現凈值孰低計量，即資產負債表日，當存貨成本低于可變現凈值時，存貨按成本計量，當存貨成本高于其可變現凈值時，應當計提存貨跌價準備，計入當期損益。每月末計提存貨跌價準備，以能更謹慎地反映公司的的盈利狀況。存貨跌價準備計提方法按照新會計準則“存貨”中規定的方法執行。舉列下列某一企業的減值計提方式：

1、存貨減值準備：當存貨的賬面成本高于可變現凈值時，其差額計提存貨減值準備

2、可變現凈值

1）原材料、半成品:

當產成品庫存量<已簽訂未執行合同量時，計算該產品的原材料、半成品可變現凈值時需要考慮產成品的合同價。

對于未執行合同量的確認原則請參照“三3.2.4”中的規定執行。

2）庫存商品的可變現凈值 = 不含稅售價 – 銷售費用 –相關稅費；

需要繼續加工的原材料、半成品可變現凈值，還需扣減至完工時預計發生的加工成本。

（1）加工成本=變動成本+固定成本+包材成本+合理損耗，加工成本的數據可以取 相關成本報表中的加工成本數據，若數據異常，建議取上季度平均成本數據或上年累計平均成本，視其合理性確定。

需要注意的是對壓榨原料（如大豆、菜籽等），測算過程中采用的油的市價是按照不同用途分別采用不同的價格，同時，對應的加工成本也不同。例如：主要用于銷售毛油的，用毛油市價測算，扣減的加工成本僅是壓榨成本；主要用于銷售一級油的，用一級油市價測算，扣減的加工成本包括壓榨成本和精煉成本（需考慮得率的影響）；主要用于灌裝小包裝的，用小包裝市價測算，扣減的加工成本包括壓榨成本、精煉成本、灌裝成本等，其中，精練成本和灌裝成本要考慮得率的影響；上述三種用途都有的，需按合理的方法區別不同用途分別測算。（可參照“三3.1.4”中的規定執行）

（2）銷售費用需每月更新，可根據相關管理報表的各產品類均噸銷售費用填寫。若數據異常，建議取上季度平均數據或上年累計平均數據，視其合理性來確定。

銷售費用需根據合同簽訂條款來區分判斷，如簽訂到岸價合同則銷售費用中需包含運費，如簽訂離岸價合同則銷售費用中不需包含運費。噸銷售費用=銷售費用總數/銷量總計數。

3）多種原材料生產同一產品的情況下，各種原材料的可變現凈值 = 最終產品的可變現凈值*該原材料占最終產品的成本比例/最終產品中該原料的數量占比

4）市場可參考價格 = 測算時點的最新市場報價

市場可參考價格確認時，請遵循以下規定：

（1）中、小包裝、特油非KA產品的市場可參考各事業部最新下發的基準經銷價基礎下的結算價（即最新基準經銷價-營銷公司扣點），同時應結合考慮各事業部的促銷政策；特油KA產品用合同鎖單價作為市場可參考價格。

（2）油、粕的市場參考價格按每月最后一天行情價，即最后一日銷售日報表的價格，某些物料最后一日無成交則用貿易提供的市場報價。

（3）油化產品的市場可參考價格用最新區域指導價。

4）大米、面粉、雜糧、糧食的市場可參考價格以各企業銷售部門提供的市場價格為準。

5）同一原材料生產多種產品的，可選擇主要最終產品的售價作為計算其可變現凈值的基礎。

6）繼續加工成本、銷售費用、相關稅費可以選用上月的數據，也可以選用年累計平均數據或上季度平均數據，視其合理性而定。

3、計算可變現凈值時，需要考慮存貨的持有目的及已簽訂未執行合同。

3.1 考慮存貨的持有目的

1.直接銷售：可變現凈值 = 市場報價-銷售費用及相關稅費；

2.繼續加工：同原材料的可變現凈值計算方法。

兩者的差別在于如果繼續加工，最終產品的利潤空間一般情況下會高于直接銷售，產生減值準備的可能性小，且減項會有差別。

3.轉口貿易：不需要進行減值測試，可變現凈值=賬面成本（下同）。

轉口貿易是指國際貿易中進出口貨物的買賣，不是在出口國與消費國之間直接進行，而是通過第三國（中轉國）轉手進行的貿易。

4.對于壓榨企業的存貨持有目的，做如下規定：

A、有壓榨無中小包裝灌裝企業，油料、散油的存貨持有

目的均為散油銷售；

B、既有壓榨又有中、小包裝灌裝的企業，油料折算出的散油持有目的均為小包裝灌裝，實物形式的散油根據持有目的確定。

3.2 已簽訂未執行合同處理辦法

1. 產成品：

(1)比較已簽訂未執行合同量與庫存數量。

(2)若已簽訂未執行合同量≥庫存數量，庫存數量全部依照合同單價測算減值

(3)若已簽訂未執行合同量＜庫存數量，合同數量部分依照合同單價測算減值，剩余部分依照市場可參考價格測算減值。

2.原材料、半成品：

當產成品庫存數量<已簽訂未執行合同量時，該產品的原材料、半成品需要分兩部分計算可變現凈值

(1)使用產成品已簽訂未執行合同量與期末數量的差額及合同價，計算出原材料、半成品需折算量及需折算部分的可變現凈值

(2)需折算外部分(原材料期末數量-需折算量)，其可變現凈值 = 最終產品的不含稅售價-繼續加工成本-銷售費用及相關稅費；

3. 貿易商品：

(1)不考慮原材料折算問題

(2)需要考慮已簽訂未執行合同對可變現凈值的影響。

4． 未執行合同數量確認原則

依據相關的未執行合同確認

4、存貨減值準備的計提方式：

1.壓榨類工廠：

(1)庫存商品（粕/油）及其副產品：按照每一存貨單項計提，區分合同部分及合同外部分，分別計提減值。

(2)原料要區分需折算及折算外部分，分別計算減值。

假設 油 的庫存數量<已簽訂未執行合同量

1)原料需折算量=油（已簽訂未執行合同量-庫存數量）/油得率

產品得率可以選用上月的數據，也可以選用年累計平均數據，視其合理性而定

2)原料需折算部分單位可變現凈值=油合同價*油得率+粕市價*粕得率-加工成本-銷售費用及相關稅費

2.米：按照每一存貨單項計提，區分合同部分及合同外部分，分別計提減值。

原材料要區分需折算及折算外部分，分別計算減值。

3.面粉/飼料：按照每一存貨單項計提，區分合同部分及合同外部分，分別計提減值。

原材料要區分需折算及折算外部分，分別計算減值。

4.小包裝：

按照每一存貨單項計提。原料油要區分需折算及折算外部分，分別計算減值。原料油有多種級別的，如豆油有毛豆油、一級豆油、四級豆油，按照5L金龍魚調和油價格計算出來的一豆/一菜/葵籽/玉米油的可變現凈值為小包裝原料油的可變現凈值，在計算低級別原料油的可變現凈值時需扣除精煉成本及精煉過程中的損耗成本。

基料油計算可變現凈值，選擇其最終產品的售價作為計算可變現凈值的基礎。

5.中包裝：參照小包裝。

6.特油：按照每一存貨單項計提，區分合同部分及合同外部分，分別計提減值。

原料要區分需折算及折算外部分，分別計算減值：

（1）棕櫚油（PO/ST/OL）：可變現凈值=∑使用該原料生產的各主要產品可變現凈值*銷量比例。主要產品的選擇根據各公司情況而定，選擇原則為包括起酥油、人造奶油中銷量占比較大的主要產品。

如產成品庫存數量<已簽訂未執行合同量時，原料需折算量=（已簽訂未執行合同量-庫存數量）/得率；

可變現凈值=合同不含稅售價*得率-繼續加工成本-銷售費用及相關稅費；各公司根據具體情況選定需折算的主要產品。

（2）棕櫚仁油（PKOL/PKST）：同上，主要產品考慮代可可脂中的主要產品。

（3）牛羊油（TALLOW）：同上，可以考慮陽光品牌的主要產品。

（4）就專門的特種油脂工廠，豆油、玉米油等小類油脂按單項計提減值準備，綜合類工廠可不考慮。

7.油化：按照每一存貨單項計提，區分合同部分及合同外部分，分別計提減值。

原材料要區分需折算及折算外部分，分別計算減值：

進料深加工結轉業務、代加工原料、粗（黃）甘油等采購后加工銷售的，需要單列。

8.棕櫚油：按單項計提減值準備，區分合同部分及合同外部分，分別計提減值。原材料要區分需折算及折算外部分，分別計算減值。

計算原材料可變現凈值時，區分不同情況計算

1）可直接銷售的，以該存貨的市價為基礎計算；

2）需繼續精煉后銷售的，可變現凈值=最終產品的不含稅售價-繼續加工成本-銷售費用及相關稅費

3）需繼續分提后銷售的，可變現凈值=軟脂市價*得率+硬脂市價*得率-繼續加工成本-銷售費用及相關稅費

9.貿易商品：按照單項計提減值準備，區分合同部分及合同外部分，分別計提減值。

5、工具備件、包裝物、輔料等生產消耗品無需逐月測試，只有出現如下情況方計提減值準備：

1.因工藝、產品等發生變化，不再繼續使用 

2.因變質、毀損等原因不能繼續使用

6、在途材料暫估成本

關于期末暫估（采購）在途存貨成本的口徑，現統一如下：

1、會計期末，對于已取得貨權，尚未驗收入庫的在途物資，應當暫估入庫。按照合同或發票金額借記在途物資，貸記應付賬款。

2、除采購價格以外，需另外支付的運費、保險費、關稅等價外費用，應當在存貨入庫時確認為存貨成本。借記存貨，貸記應付賬款或預提運費。

7、存貨待清理

存貨待清理金額不包括在減值表中。建議每月末將存貨待清理科目清零。

四、存貨管理的方向

存貨根據其價值可以利用不同的方式進行管理，下面我們舉列：ABC法存貨管理的ABC分類控制法是將“例外管理”原則運用于對存貨控制的一種形式。這種管理控制方法最早是由意大利經濟學家帕累托于19世紀首先創立的，以后經不斷完善和發展，現已廣泛用于存貨管理、成本管理和生產管理等環節。ABC分類控制法就是按照一定標準，將存貨劃分為A、B、C三類，分別實行分品種重點管理、分類別一般控制和按照總額靈活掌握的存貨管理辦法。具體地說，A類存貨品種少，價值大，占用資金多，應作為庫存的重點管理，科學地確定該類存貨的經濟批量和定額，并經常檢查這類存貨的庫存情況。B類存貨則應在定貨數量和定貨時間上加以控制，不必像A類存貨那樣經常地進行分析對比。C類存貨量大但金額一般都不大，一般可集中采購，并適當加大安全存貨量，簡化手續，節約定貨費用。ABC方法的主要優點是分清主次，抓住重點，有效地控制主要品種的存貨，提高控制的效率。在存貨盤點時，也是根據ABC類，確定不同類似的盤點時間，有些設定為月盤點，有些為季度等。

參考文獻

一、《中華人民共和國增值稅暫行條例》；二、《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》；三、財政部、國家稅務總局關于企業資產損失稅前扣除政策的通知》（財稅[2009]57號）規定進行稅務處理；四、企業所得稅法。