內部控制制度研究

一．內部控制的概述2

（一）.內部控制的起源2

（二）.內部控制的發展2

1.萌芽期——內部牽制階段（20世界40年代以前）2

2.發展期——內部控制階段（20世紀40年代至70年代末）3

3.成熟期——內部控制結構階段（10世紀70年代到90年代末）3

4.完善期——內部控制整體框架階段4

二．企業內部控制制度的必要性4

（一）.市場經濟健康發展的迫切需要4

（二）.與國際接軌的迫切需要4

（三）.有助于杜絕財務造假案的發生4

（四）.實現企業科學管理的需要5

三．我國內部控制的現狀及存在的問題5

（一）.企業對內部控制的重視不夠5

（二）.內部控制的實施不當5

（三）.內部控制環境不完善6

（四）.企業本身制度不健全6

（五）.企業內部審計失效6

（六）.信息、溝通不順暢6

四.企業內部控制存在問題的原因分析7

（一）.內部控制的自身局限7

（二）企業管理者的素質不高7

（三）風險意識薄弱7

（四）公司治理結構不完善7

五．企業內部控制的對策8

（一）改善內部控制環境8

（二）加強風險管理9

（三）改善信息溝通9

（四）嚴格監督內部控制10

1.加強內部審計10

2.加強外部監督10

 內部控制制度研究

摘要：內部控制制度是隨著經濟發展而出現的理論體系，是現代企業管理的重要手段，也是企業正常健康運行的基礎。本文主要闡述內部控制制度發展、企業內部控制制度的必要性、我國內部控制的現狀及成因分析以及以后的發展方向。

內部控制的概述

 內部控制是指公司董事會、經理層及所有員工共同實施的，為了保證各項經濟活動的效率和效果，確保財務報告的可靠性，保護資產的安全、完整，防范、規避經營風險，防止欺詐和舞弊，確保有關法律法規和規章制度的貫徹執行等而制定和實施的一系列具有控制職能的業務操作程序、管理方法與控制措施的總稱。

（一）.內部控制的起源

 內部控制是因加強經濟管理的需要而產生的，是隨著經濟的發展而發展完善的。人類社會經濟發展史中，早已存在著內部控制的基本思想和初級形式——內部牽制。

 內部控制理論與實踐的不斷發展是學術界、職業組織、大型企業及政府組織共同推動作用的結果。

 此外，內部控制領域的發展歷程顯示，一些影響巨大的公司經營失敗或舞弊事件的發生，往往加速了內部控制理論研究以及實踐應用的發展進程，并催生了一些里程碑式的文獻和立法規定。

（二）.內部控制的發展

內部控制的發展可以分為四個階段：內部牽制階段、內部控制制度階段、內部控制結構階段、內部控制框架階段。

萌芽期——內部牽制階段（20世界40年代以前）

所謂內部牽制是指一個人不能完全支配賬戶，另一個人也不能獨立的加以控制的制度。也就是一名員工與另一名員工必須是相互牽制、相互稽核的。在這一階段，內部牽制主要以賬面間的相互核對為主要內容并實施崗位分離，即通過授權審批、職責分工、雙重記錄、核對記錄等手段，堅持錢、物賬分管，來防止弊端的發生，以保證會計記錄的正確和財產的安全。她是現代內部控制理論中有關組織控制、職務分離控制的雛形，是在當時生產規模較小和管理理論比較原始的條件下，通過總結以往經驗并結合實踐的基礎上逐漸形成的。

 內部牽制階段是內部控制的最初形態。指20世紀40年代以前的內控活動。據史料顯示：公元前3600年前的美索不達米亞文化時期，出現了用各種標記和符號對錢、財、物的使用情況進行核對和記錄的簡單內部控制實踐，這是內部控制的萌芽期。我國西周時期，實施了分權控制方法、九府出納方法和交互考核制度。13世紀“借貸”復式記賬法的出現，極大促進了內部控制的發展。以賬目間互相核對為主要內容并實施一定程度的崗位分離，在當時被認為是確保錢財和物品正確無誤的理想方法。漫長的幾千年內部控制一直以最原始的“內部牽制”的形式出現。在這一歷史階段，內部牽制主要包括四項功能：實物牽制，由兩個或兩個以上的人員共同掌握必要的實物工具，共同操作才能完成一定程序的牽制；物理牽制，利用既定的標準或業務處理程序對各個部門、崗位或人員進行控制；分權牽制，通過組織規劃與結構設計把各項業務活動按其作業環節劃分后交由不同部門或人員；簿記牽制，在賬簿組織方面，利用復式記賬和賬簿之間的勾稽關系，做到相互牽制。

 內部牽制思想是從一個環節或一個部門出發進行控制管理的，它缺乏全局觀念，不強調業務流程和系統控制，即只強調點，不注重點與點之間的關系。

發展期——內部控制階段（20世紀40年代至70年代末）

 隨著經濟的發展，以賬戶核對和職務分離為主要內容的內部牽制，從20世紀40年代開始逐步演變為有組織結構、崗位職責、人員條件、業務處理程序、檢查標準和內部審計等要素構成的較為嚴密的內部控制系統。

1949年，美國會計師協會的審計委員會對內部控制首次做了權威性定義：“內部控制是所制定的旨在保護資產、保證會計資料可靠性和完整性、提高經營效率、推動管理部門所制定的各項政策得以貫徹執行的組織計劃和相互配套的各種方法及措施。”由此可見，內部控制已經突破了與財務部門直接有關的控制的局限。

這一時期，內部控制開始有了內部會計控制和內部管理控制的劃分，如美國會計師協會的審計委員會在1958年的第29號審計程序公報《獨立審計人員評價內部控制的范圍》講內部控制分為內部會計控制和內部管理控制，前者涉及與財產安全和會計記錄的準確性、可靠性有直接聯系的方法和程序，后者主要是與貫徹管理方針和提高經營效率有關的方法和程序，總的來說，內部控制的范圍更大了，方法更趨于科學與完善。

3.成熟期——內部控制結構階段（10世紀70年代到90年代末）

在這一時期，企業開始需要以經營業務為導向，針對重要經營業務進行風險控制評價。所以，管理環境被納入內部控制的視線，并引起內部控制各要素的重新劃分和結構整合.

內部控制結構階段的標志是1988年，沒過注冊會計師協會發布的《審計準則公告第55號》，以“財務報表審計對內部控制結構的考慮”為題，首次采用“內部控制結構”一詞，并將其界定為：為合理保證企業特定目標的實現而建立的各種政策和程序。并且明確了內部控制的內容包括三個部分：控制環境、會計制度、控制程序。

在內部控制結構中，不再劃分內部會計控制與內部管理控制，而統一以要素表達內部控制，并正式將控制環境納入內部控制范疇，它是充分有效的內部控制體系得以建立和運行的基礎及保證。

4.完善期——內部控制整體框架階段

 20世紀80年代，美國的一系列財務報告舞弊和企業“突發”破產事件，引起人們對內部控制的重新思考。此時，很多人認識到可以把加強上市公司內部控制作為從根源上解決虛假財務信息的手段之一。COSO委員會先后發布、完善了《內部控制——整體框架》指出：內部控制是一個過程，受企業董事會、管理當局和其他員工影響，旨在保證財務報告可靠性、經營效果和效率，以及對現行法規的遵循，它認為內部控制整體框架主要由控制環境、風險評估、控制活動、信息與溝通、監督五項要素構成。

 在美國有史以來最大的能源交易商安然公司的破產和施樂、世通等大公司財務舞弊問題的暴露后，人們充分認識到了對風險管理的必要性，因此在2004年底，COSO委員會發布了《企業風險管理——總體框架》，其中內部控制包括八個相互關聯的組成要素：（1）內部環境；（2）目標設定；（3）事項識別；（4）風險評估；（5）風險應對；（6）控制活動；（7）信息與溝通；（8）監控。

內部控制，是從最初的內部會計控制，到提出內部管理控制，再到將兩者結合討論，發展出整合框架，最后演變為企業的風險管理。從內部控制的發展可以看出，內部控制的建立，是企業不斷成長壯大的結果，是現代化管理不斷發展變化的客觀要求，審計技術的進步和管理理論的創新都是推動內部控制不斷發展的動力。

企業內部控制制度的必要性

（一）.市場經濟健康發展的迫切需要

內部控制作為公司治理的關鍵環節和經營管理的重要措施，在合理保證企業戰略目標的實現，保護資產的安全完整，會計信息的真實可靠中起著至關重要的作用，為了推進企業內部控制制度建設我國政府主管部門出臺了一系列指導文件，尤其是財政部、國資委、證監會、審計署、銀監會、保監會于2006年7月15日聯合發起了企業內部控制制度標準委員會，這對盡快建立起我國企業的內部控制標準具有積極意義。

（二）.與國際接軌的迫切需要

 國際資本市場大力強化內部控制，內部控制存在缺陷是導致企業經營失敗并最終鋌而走險，欺騙投資者和社會公眾的重要原因。以薩班斯法案為代表，許多國家開始通過立法強化企業內部控制，內部控制日益成為企業進入資本市場的“入門證”和“通行證”。我過耶不例外，隨著經濟發展的水平及實力逐步增強，越來越多的中國企業進入世界資本市場，我國境外上市企業紛紛花費巨資聘請海外機構設計內部控制制度，以適應上市地的監管要求。 

（三）.有助于杜絕財務造假案的發生

20世紀末以來，國內外經濟領域頻繁曝光財務造假丑聞，如美國的“安然”、“世界通訊”財務舞弊案就是震驚世界的事件；我國的“銀廣夏”、“鄭百文”的會計造假事件也有很壞的影響，盡管這些造假丑案發生的背景不盡相同，原因也較為復雜，但內部控制存在缺陷是其中一個重要的原因，是一個共性問題，一些企業由于內部控制制度不健全，或者執行內部控制不力，不僅在外面被欺詐，蒙受巨大損失，而且內部被人利用，弄虛作假，侵吞國家和集體的財產，坑害投資者，造成了惡劣的影響，這些教訓是深刻的，它從反面促使人們意識到建立和完善企業內部控制對企業經營具有舉足輕重的作用。

（四）.實現企業科學管理的需要

科學管理是現代企業制度的重要特征之一，其含義是建立和完善包括科學的領導制度和組織管理制度在內的企業內部管理制度，而財務會計管理制度又是企業管理制度的重要組成部分，會計管理涉及企業生產經營的各個環節、

各項經營活動。科學的內部控制制度，能夠合理的對企業內部各個職能部門和人員進行分工控制、協調和考核，促使企業個部門及人員履行職責、明確目標，保證企業的生產經營活動有序、高效的進行。建立一套科學的內部控制制度不僅能夠極大的提升管理水平，也保證企業科學管理要求的實現。

我國內部控制的現狀及存在的問題

縱觀我國企業內部控制，雖然已有部分企業著手加強內部控制力度，改善內部控制體質，但在探索、建設過程中，仍然出現像會計信息失真、舞弊作假等一系列問題，對企業的經濟效益造成了重大影響。為了更好的解決這些問題，首先先了解我國內部控制存在的一些問題及其產生的原因：

（一）.企業對內部控制的重視不夠

這一問題普遍發生在中小企業當中。在我國，鄉鎮企業與民營中小型企業中往往會發生對內部控制的忽視，存在著老板“只手遮天”的現象。這些企業一般以家族企業為主，領導者的個人決定占主導地位。在用人上，領導層的員工通常是由親屬組成，這樣的情況使企業的內部管理存在很大的隱患，利益關系錯綜復雜；在決策上，民營領導者存在缺乏民主的公正性；在經營管理過程中，領導者的權利范圍被擴大化，存在個人財產與企業財產之間混合的風險問題等。

（二）.內部控制的實施不當

在已經具有一定規模的企業中，內部控制已經被經營者重視。但是由于內部控制的實施不當，沒有將內部控制覆蓋到各方面工作的情況下，造成了企業工作力度的削弱，不能得到預期的效果。如果只有內部控制的形式，卻沒有真正在執行，沒有滲透到企業的日常經營過程中，就不能保證組織機構經濟活動的正常運轉，保護企業資產的安全、完整與有效運用，提高經濟核算的正確性與可靠性，推動與考核企業單位各項方針、政策的貫徹執行，評價企業的經濟效益，提高企業經營管理水平。

（三）.內部控制環境不完善

內部控制環境是塑造企業文化，提高企業紀律與架構，并影響企業員工的控制意識，是所有其他內部控制組成要素的基礎。一個企業內部控制能否成功，內部控制環境是很大意義上城了關鍵因素。它主要指企業的核心人員以及這些人的人別屬性和所處的工作環境，包括個人誠信正直、道德價值觀與所具備的完成組織承諾的能力，董事會與稽核委員會，管理階層的經營理念與營運風格、組織結構、職責劃分和人力資源的政策與程序。在眾多內部控制失效的企業中，忽視了對在職員工的教育培訓，得不到工作能力和個人素質上的提高，從而使經濟效益得不到提升甚至下滑；在機構設置中又存在部門繁雜冗長；職責劃分上權力分配不明確，造成工作效率低、各部門之間工作協調能力差等問題。

（四）.企業本身制度不健全

企業如果擁有健全的規章制度，就能直接影響內部控制環境的改善，那么內部控制體系就會有效的防范風險。多數企業內部重經營，輕管理，自我約束與考核獎懲機制不夠健全。目前，雖然大多數企業集團都建立了內部控制，但其操作規程都較為粗放，缺乏統一的、詳盡的、具有很強操作性的崗位操作流程，加上我過企業在處理危機問題上基本屬于事后補救，在真正違紀違規等問題出現后再予以解決措施，造成不必要損失和成本的偏高。

（五）.企業內部審計失效

內部審計作為內部控制的重要組成部分，是企業集團改善經營管理，提高經濟效益的自我需要，但內部審計失效是多數企業存在的通病，主要原因在于企業內部審計的獨立性不強，而獨立性又是內部審計客觀、公正、權威的前提條件。有些企業中由于會計機構和審計機構職責重復；領導者“身兼數職”的現象；內審人員實際工作中受上級領導的壓制，對部分違規行為采取“睜一只眼，閉一只眼”的態度，不能發揮其監督職能，內部審計的獨立性無從體現。另一方面，為了更好的服務企業，幫助其完成經濟目標，這要氣內審人員在精通財務審計專業知識的同時，更要熟悉企業業務，然而目前的多數內審人員是從會計崗位轉過來的，在審計方面知識欠缺，導致內審人員的業務水平不高，識別風險的能力相對較差。

（六）.信息、溝通不順暢

作為內部控制基本要素之一的信息與溝通，在內部控制中發揮著不可替代的作用，為內部控制的其他要素有效發揮作用提供了信息支撐，也為企業整個內部控制的有效運行提供了信息支持。目前我國企業在信息、溝通上存在經緯方向都是不暢通的：在管理者和員工之間，存在企業信息被上級控制，員工對企業的信息掌握不多，只是聽從上級命令；在企業同級別部門之間又缺乏信息交流，相互只是在各自業務上“爭上游”，缺乏團結、協調的工作態度，最終因信息溝通不暢導致企業蒙受損失。

四.企業內部控制存在問題的原因分析

（一）.內部控制的自身局限

從現實的角度出發，內部控制不可能做到十全十美，在實施過程中，企業難免會遇到許多突發事件的干擾，這些都是不能預測的，譬如：舞弊造假、人為錯誤、成本效益問題、時效性帶來的局限、越權管理、修訂滯后，這些都會使得內部控制在不同程度上失效。由于這些固有局限產生的不可預測的難題，任何人都不能保證內部控制的全效性，它只能在最大程度上保證將損失降到最低。內部控制的固有局限性在任何國家、任何企業都是存在的，但是在同一起跑線上我國的內部控制水平明顯要低于別國，折舊說明固有局限存在的同事，我國內部控制存在著其他問題，企業必須通過研究和應用祛除病根。

（二）企業管理者的素質不高

一個企業的內部控制的制定與實施直接掛鉤于企業管理者，所以管理者的自身素質高低也直接影響內部控制的質量。由于我國市場經濟發展起步較晚，部分企業管理者缺乏先進的管理理念，在經營管理上缺乏長遠效益觀念，忽視了內部控制的實施。在實踐中很多企業的內部控制制度往往是很不健全的，如較重視供產銷等基本業務環節的程序控制，卻忽視內部控制結構的整體協調，較重視對實物的控制，而忽視對行為者的控制。在企業經濟往來中缺乏管理，造成資產不清，債權債務不實等，在動蕩的市場經濟影響下，缺乏理論知識和時間經驗的管理者在面對內部控制問題爆發時，顯得束手無策。除此之外，管理者存在道德品質的缺失，視內部控制為無物，違法亂紀、指使財務人員弄虛作假，制造虛假非法經濟利益，這些因素都會導致內部控制的失效。

（三）風險意識薄弱

我國企業內部控制的目標除了財務體系控制，還包括企業的有效經營和制定各項管理方針、措施的執行與防范企業風險。現如今企業間的競爭激烈，經營風險加大，在追求經濟利益的同事應將企業風險降至最低。然而，不少企業忽視了風險評估，缺乏有效的風險管理機制，憑主觀意識經營、投資，造成在經營過程中的不必要損失。如果企業只重視財務控制的目標，而忽略了非財務目標，忽視經營風險，那內部控制的失效是必然存在的。企業管理者還是需要詳細分析就經營過程中各種有可能存在的潛在風險，并加以防范。

（四）公司治理結構不完善

理論上，公司治理與內部控制的目標有一致性，兩者相輔相成，內部控制可以當做是公司治理的延伸和具體化，所以說健全完善的公司治理是內部控制有效實施的保障。但目前我國企業的公司治理存在著大量問題，如董事會構建機制不健全，董事會未能真正獨立行使權力和承擔責任；從人員配置上未割斷董事與經理層的臍帶，不能保證董事會成員的相對獨立性；企業管理者未能對內部控制擔負起責任，而將責任推卸給財務人員。合理規范的公司治理有助于內部控制的實施和經營目標的實現，在不完善的公司治理影響下，內部控制實施基礎和環境得不到保障。

企業內部控制的對策

在了解了問題本身及產生原因之后，要想改善內部控制現狀，就必須找到行之有效的對策，解決企業實際經營過程中的問題，所以針對上述提及的問題，提出以下對策：

（一）改善內部控制環境

 由于內部控制環境是其他內部控制因素的基礎，是推進企業發展的動力，那么完善內部控制就要首先從內部控制環境入手。一個企業內部控制環境主要受企業文化、管理者素質、公司治理結構的影響，從這幾方面找到切入點：

企業文化

企業作為以人為主要個體存在的經營活動主題，所有的活動都需要人的決定來執行，也就都會體現在人的價值觀念中，從企業文化中體現出來。企業文化作為一個企業的靈魂，企業制度、經營策略實施的重要思想保障，約束著每個企業員工的行為操守和價值理念，這對于內部控制制度的實施有推動作用。

管理者素質

管理者的素質影響企業文化的建設和企業行為，他們的決策影響企業的內部控制制度建設和實施，進而影響內部控制的效果。在這里，管理者素質不僅包括了專業知識，技能和道德操守，還需具備先進的管理理念和出色的領導能力，有自我提升和完善的意識。管理者的經營理念是內部控制環境的影響要素之一，管理者對企業管理的重視程度、執行的管理方式、對待風險的態度、控制風險的能力等都影響內部控制成效；另一方面，管理者的道德操守能直接影響員工的道德品質，能引導員工樹立良好的工作態度，有積極向上的價值觀，這樣能更有效避免舞弊的發生，遵守內部控制制度的約束。

在經營過程中，管理者應樹立以人為本的控制觀念和全員控制的管理思路。前文中提出：企業作為以人為主要個體存在的經營活動主體，認識經營活動的中心，而內部控制的主要控制也是對人的控制，管理者就有責任向員工普及內部控制的意義，樹立他們自身的自我控制意識、培養責任使命感，再同時進行對員工的繼續教育與培訓，以保證思想上的正直誠實，為內部控制的實施創建良好的大前提。

完善公司治理

張維迎的觀點是，狹義的公司治理結構是指有關公司董事會的功能與結構、股東的權利等方面的制度安排；廣義地講，指有關公司控制權和剩余索取權分配的一整套法律、文化和制度性安排，這些安排決定公司的目標，誰在什么狀態下實施控制，如何控制，風險和收益如何在不同企業成員之間分配這樣一些問題，并認為廣義地公司治理結構是企業所有權安排的具體化。所以公司治理直接控制著內部控制達到的效果，兩者間相互兼容，互為條件的關系決定了內部 控制的效果與公司治理的合理性成正比。

（二）加強風險管理

現如今復雜的經濟環境與多樣的風險危機是企業面臨的難題，加強風險管理成為了企業內部控制的重要環節。企業需要對風險十分敏感，對識別的風險進行評估，從而對其進行處理和控制。

風險識別

風險識別能有效地控制風險的產生，是內部控制過程中的重要活動，企業要能準確識別各種風險的性質、類別、發生的幾率和風險程度，把風險的發生有效地控制住。就風險范圍而言，管理者要考慮到企業有可能面臨的所有風險，從銷售、采購、生產、核算等多種環節考慮。識別過程在制定企業各項經營戰略貫穿到經營活動，保證在各個時點都能防患于未然。在識別過程中，企業需要根據自身經營環境、決策、政治法律等一系列因素的變化，隨時補充風險識別范圍和類型。

2.風險評估

風險評估是風險事件發生之前或之后，該事件給人們的生活、生命、財產等各方面造成的影響和損失的可能性進行量化評估的工作。管理層需采用風險評估的技術方法對企業固有存在的風險進行評估，主要方法有定量技術和定型技術。最后要確定風險發生的概率和影響的程度，除了要計量直接損失還包括間接損失。在評估過程中，企業應將所有會產生不利影響的各種風險全部納入評估中，盡可能的采用多種方法同時進行。

風險應對

風險可以分為規避風險、減少風險、共擔風險、接受風險。管理者在決定采用哪種風險應對方式時，應優先考慮哪種應對方式與企業面臨的風險有一致性；再考慮不同方式的成本效益；最后對剩余的風險進行重新評估，通過這一過程使企業風險和損失得到控制。

（三）改善信息溝通

 企業內部信息溝通包括了會計信息、生產經營信息、資本運作信息、人員變動信息、技術創新信息、綜合管理信息；企業外部信息包括政策法規信息、經濟形勢信息、監管要求信息、市場競爭信息、行為動態信息、客戶信用信息、社會文化信息、科技進步信息等。企業內部信息，管理者可以在經營過程中獲取，在這里管理者應該重視普通員工對企業內部信息的了解，在工作中充分了解企業的信息，讓員工在溝通中得到平等地位，排除地位差異，讓溝通暢通。而企業外部信息需要通過各種立法機構、社會機構、市場調查等方式獲取，外部信息的溝通需注重企業投資各方、客戶、供應商、物流、監察機構、外部審計師等得交流，聽取各方的意見和建議。 

（四）嚴格監督內部控制

1.加強內部審計

內部審計是內部控制的環節之一，也是監督內部控制的主要力量。首先要保證內部審計機構的獨立性，它應受董事會直接領導，可以使董事會對內部審計反映出的問題和提出的建議及及時作出措施，真正發揮在企業內部控制中的核心作用。內部審計工作人員的工作不能只僅限于查找錯誤和舞弊，監督企業的內部控制執行狀況，還應該著力于參加內部控制制度的制定和設計，對現有內部控制狀況作評價，提出合理意見，切實履行審計監督職責。同時加強鞏固審計人員的專業知識，除了扎實的財務知識以外，法律、管理方面的專長于良好的人際關系都是應具備的素質。

2.加強外部監督

 外部監督有政府和社會的監督。政府財務部門的監督起強有力的規范制約作用，整個部門應定期對企業進行監督檢查，指出企業經營過程中的不足，提出改進意見，對嚴重違紀的企業做出相應的懲罰，同時監督部門之間應加強信息溝通，共同督促企業內部控制的建立和有限執行。社會監督只要會計師事務所的審計監督，他們能有效的對企業內部控制制度進行評價，并對企業發揮一定的建議作用。

 

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