我國(guó)企業(yè)債務(wù)重組研究

一、債務(wù)重組概述

（一）、債務(wù)重組的概念

（二）、債務(wù)重組方式

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二、我國(guó)企業(yè)債務(wù)重組的現(xiàn)狀與存在的問(wèn)題

（一）、我國(guó)企業(yè)債務(wù)重組的現(xiàn)狀

（二）、我國(guó)企業(yè)債務(wù)重組存在的問(wèn)題

三、規(guī)范我國(guó)企業(yè)債務(wù)重組的政策建議

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（二）、………………………………………… 

（三）、…………………………………………

 

內(nèi) 容 摘 要

債務(wù)重組方式

債務(wù)重組，是指在債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或者法院的裁定作出讓步的事項(xiàng)。本章主要講述持續(xù)經(jīng)營(yíng)條件下債權(quán)人作出讓步的債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理。 

債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難、債權(quán)人作出讓步是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中債務(wù)重組的基本特征。債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難，是指因債務(wù)人出現(xiàn)資金周轉(zhuǎn)困難、經(jīng)營(yíng)陷入困境或者其他方面的原因，導(dǎo)致其無(wú)法或者沒(méi)有能力按原定條件償還債務(wù)。債權(quán)人作出讓步，是指?jìng)鶛?quán)人同意發(fā)生財(cái)務(wù)困難的債務(wù)人現(xiàn)在或者將來(lái)以低于重組債務(wù)賬價(jià)值的金額或者價(jià)值償還債務(wù)。債權(quán)人作出讓步的情形主要包括債權(quán)人減免債務(wù)人部分債務(wù)本金或者利息、降低債務(wù)人應(yīng)付債務(wù)的利率等。

1、以資產(chǎn)清償債務(wù) 

以資產(chǎn)清償債務(wù)，是指?jìng)鶆?wù)人轉(zhuǎn)讓其資產(chǎn)給債權(quán)人以清償債務(wù)的債務(wù)重組方式。債務(wù)人用于清償債務(wù)的資產(chǎn)主要有：現(xiàn)金、存貨、金融資產(chǎn)、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等。此處的現(xiàn)金包括庫(kù)存現(xiàn)金、銀行存款和其貨幣資金。

2、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本 

將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，是指?jìng)鶆?wù)人將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，同時(shí)債權(quán)人將債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)的債務(wù)重組方式。其結(jié)果是，債務(wù)人因此面增加股本（實(shí)收次本），債權(quán)人因此而增加長(zhǎng)期股權(quán)投資等。債務(wù)人根據(jù)轉(zhuǎn)換協(xié)議，將應(yīng)付可轉(zhuǎn)換公司債券轉(zhuǎn)為資本的屬于正常情況下的債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，不能作為本章所指的債務(wù)重組。

3、修改其他債務(wù)條件 

修改其他債務(wù)條件，是指修改不包括上述兩種方式在內(nèi)的其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組的方式，如減少債務(wù)本金、降低利率、減少或免去債務(wù)利息、延長(zhǎng)償還期限等。

4、以上三種方式的組合 ：三種方式的組合，是指采用以上三種方式共同清償債務(wù)的債務(wù)的債務(wù)重組方式，假如，以轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)清償某項(xiàng)債務(wù)的一部分，另一部分債務(wù)通過(guò)修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組。

一、現(xiàn)金清償債務(wù)

 以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)在滿足金融負(fù)債終止確認(rèn)條件時(shí)，終止確認(rèn)重組債務(wù)，并將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與實(shí)際支付現(xiàn)金之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組利得，計(jì)入營(yíng)業(yè)外業(yè)入，重組債務(wù)的賬面價(jià)值，一般為債務(wù)的面值或本金，如應(yīng)付賬款；如有利息的，還應(yīng)加上應(yīng)計(jì)未付利息，如長(zhǎng)期借款等。

債權(quán)人應(yīng)當(dāng)在滿足金額資產(chǎn)終止確認(rèn)條件時(shí)，終止確認(rèn)重組債權(quán)，并將重組債權(quán)的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組損失 ，計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出。債權(quán)人已對(duì)債權(quán)計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，沖減后尚有余額的，計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出，沖減后減值準(zhǔn)備仍有余額的，應(yīng)予轉(zhuǎn)回并低減當(dāng)期資產(chǎn)減值損失。

二、非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù) 

債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理 

以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)在滿足金額負(fù)債終止確認(rèn)條件時(shí)，終止確認(rèn)重組債務(wù)，并將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組利得，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益，計(jì)入當(dāng)期損益。非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬價(jià)值，一般為非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面原價(jià)扣除累計(jì)折舊或累計(jì)攤銷，以及資產(chǎn)減值準(zhǔn)備后的金額。

債務(wù)人在轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)過(guò)程中發(fā)生的一些稅費(fèi)，如資產(chǎn)評(píng)估費(fèi)，運(yùn)雜費(fèi)等，直接計(jì)入資轉(zhuǎn)讓損益。2、債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理 

債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)在滿足金額資產(chǎn)終止確認(rèn)條件時(shí)，終止確認(rèn)重組債權(quán)，并交重組債權(quán)的賬面余額與受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。債權(quán)人已對(duì)債權(quán)計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，沖減后尚有余額的計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出，沖減后減值準(zhǔn)備仍有余額的，應(yīng)予轉(zhuǎn)回并抵減當(dāng)期資產(chǎn)減值損失。3、非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的會(huì)計(jì)處理 

企業(yè)以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，非現(xiàn)金資產(chǎn)類別不同，其會(huì)計(jì)處理也略有不同。

（1）以庫(kù)存材料、商品產(chǎn)品低償債務(wù)。

債務(wù)人以庫(kù)存材料、商品產(chǎn)品抵償債務(wù)，應(yīng)視同銷售進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。企業(yè)可將該項(xiàng)業(yè)務(wù)分為兩部分：一是將庫(kù)存材料、商品產(chǎn)品出售給債權(quán)人，取得貨款。出售庫(kù)存材料、商品產(chǎn)品業(yè)務(wù)與企業(yè)正常的銷售務(wù)處理相同，其發(fā)生的損益計(jì)當(dāng)期損益；二是以取得的貨幣清償債務(wù)。但在這項(xiàng)業(yè)務(wù)中并沒(méi)有實(shí)際的現(xiàn)金流入各流出。

（2）固定資產(chǎn)清償債務(wù)

債務(wù)人以固定資產(chǎn)清償債務(wù)，應(yīng)將固定資產(chǎn)的公允價(jià)值與該項(xiàng)固定資產(chǎn)賬面價(jià)值和清理費(fèi)用的差額作為轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)的損益處理。將固定資產(chǎn)公允價(jià)值

與重組債務(wù)的賬面價(jià)值的差額，作為債務(wù)重組利得。債權(quán)人收到的固定資產(chǎn)按公允價(jià)值計(jì)量。

（3）以股票、債券等金融資產(chǎn)抵償債務(wù)。

債務(wù)人以股票、債務(wù)等金融資產(chǎn)抵償債務(wù)，應(yīng)按相關(guān)金融資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，作為轉(zhuǎn)讓金額資產(chǎn)的利得或損失處理；相關(guān)金融資產(chǎn)的公允價(jià)值與重組債務(wù)的賬面價(jià)值的差額，作為債務(wù)組利得。債權(quán)人收到的相關(guān)金融資產(chǎn)按公允價(jià)值計(jì)量。

三、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本 

將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，應(yīng)分別以下情況處理：

債務(wù)人為股份有限公司時(shí)，應(yīng)當(dāng)在滿足金額負(fù)債終止確認(rèn)條件時(shí)，終止確認(rèn)重組債務(wù)，并將債權(quán)人放棄債權(quán)而享有股份有面值總額確認(rèn)為股本；股份的公允價(jià)值總額與股本之間的差額確認(rèn)為股本溢價(jià)計(jì)入資本公積。重組債務(wù)賬面價(jià)值超過(guò)股份的公允價(jià)值總額的差額，作為債務(wù)重組利得計(jì)入當(dāng)期營(yíng)業(yè)外收入。

債務(wù)人為其他企業(yè)時(shí)，應(yīng)當(dāng)在滿足金額負(fù)債終止確認(rèn)條件時(shí)，終止確認(rèn)重組債務(wù)，并將債權(quán)人放棄債權(quán)而享有的股權(quán)份額確認(rèn)為實(shí)收資本；股權(quán)的公允價(jià)值的差額，作為債務(wù)重組利得計(jì)入當(dāng)期營(yíng)業(yè)外收入。

債權(quán)人應(yīng)當(dāng)在滿足金融資產(chǎn)終止確認(rèn)條件時(shí)，終止確認(rèn)重組債權(quán)，并將因放棄債權(quán)而享有股份的公允價(jià)值確人為對(duì)債務(wù)人的投資，重組債權(quán)的賬面余額與股份的公允價(jià)值之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組損失，計(jì)入當(dāng)期營(yíng)業(yè)外支出。債權(quán)人已對(duì)債權(quán)計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，作為債務(wù)重組損失計(jì)入當(dāng)期營(yíng)業(yè)外支出。發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)，分別按照長(zhǎng)期股權(quán)投資或者金融工具確認(rèn)計(jì)量的規(guī)定進(jìn)行處理。

修改其他債務(wù)條件

企業(yè)采用修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組的，應(yīng)當(dāng)區(qū)分是否涉及或有應(yīng)付（或應(yīng)收）金額進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。或有應(yīng)付（或應(yīng)收）金額，是指需要根據(jù)未來(lái)某種事項(xiàng)出項(xiàng)而發(fā)生的應(yīng)付（或應(yīng)收）金額，而且該未來(lái)事項(xiàng)的出現(xiàn)具有不確定性。

一、不涉及或有應(yīng)付（或應(yīng)收）金額的債務(wù)重組

 修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組的，如果修改后的債務(wù)條款中不涉及或有應(yīng)付金額，則債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值大于重組后債務(wù)的人賬價(jià)值的差額作為債務(wù)重組利得，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收人。

修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組的，如果修改后的債務(wù)條款中不涉及或有應(yīng)收金額，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后的債務(wù)的公允價(jià)值作為重組后債權(quán)的賬面價(jià)值，重組債權(quán)的賬面余額與重組后債權(quán)的賬面價(jià)值之間的差額作為債務(wù)重組損失，計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出。如債權(quán)人已對(duì)該債權(quán)計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分作為債務(wù)重組損失計(jì)入營(yíng)外之出。

二、涉及或有應(yīng)付（或應(yīng)收）金額的的債務(wù)重組

 修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組的，修改后的債務(wù)條款如涉及或有應(yīng)付金額，且該或有應(yīng)付金額符合中有關(guān)預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將該或有應(yīng)付金額確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債。比如，債務(wù)重組協(xié)議規(guī)定，債務(wù)人在在債務(wù)重組后一定其期間內(nèi)，其業(yè)績(jī)改善到一定程度或者符合一定要求（如扭虧為盈、擺脫財(cái)務(wù)困境等），應(yīng)向債權(quán)人額外支付一定款項(xiàng)，當(dāng)債務(wù)人承擔(dān)的或有應(yīng)付金額符合預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該或有應(yīng)付金額確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債。重組債務(wù)的賬面價(jià)值與重組后債務(wù)的入賬價(jià)值和預(yù)計(jì)負(fù)債金額之和的差額作為債務(wù)重組利得，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。或有應(yīng)付金額在隨后的會(huì)計(jì)期間沒(méi)有發(fā)生的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)沖銷已確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債，同時(shí)確認(rèn)營(yíng)業(yè)外收入。

 修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組的，修改后的債務(wù)條款中涉及或有應(yīng)收金額的，債權(quán)人不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)或有應(yīng)收金額，不得將其計(jì)入重組后債權(quán)的賬面價(jià)值。根據(jù)謹(jǐn)慎要求，或有應(yīng)收金額屬于或有資產(chǎn)，或有資產(chǎn)不予確認(rèn)。只有在或有應(yīng)收金額實(shí)際發(fā)生時(shí)，才計(jì)入當(dāng)期損益。