增值稅轉型相關會計問題研究

【摘要】-------------------------------------------1

一、增值稅轉型后的效果及存在問題--------------------1

（一）外購固定資產增值稅抵扣項目的界定還比較模糊----2

（二）固定資產不動產含義不夠細化-------------------2

（三）放棄免稅權的法定申請時間不夠明確-------------3

（四）小規模納稅人固定資產購置時間與申請一般納稅人認定之間存在著矛盾-------------------------------------------3

（五）進口固定資產海關監管期補稅抵扣政策與新增固定資產抵扣政策相矛盾-------------------------------------------4

二、進一步完善增值稅制度的建議--------------------5

（一）明確外購固定資產增值稅抵扣項目的界定--------5

（二）細化固定資產不動產的含義---------------------6

（三）明確放棄免稅權的法定申請時間------------------6

（四）調整工業小規模納稅人申請暫認定一般納稅人時的固定資產調查項目------------------------------------------------6

致謝----------------------------------------------8

參考文獻 --------------------------------------------9

【摘要】增值稅作為我國稅收體系中所占比重較大的主要流轉稅種，是我國財政稅收的主要來源。增值稅是以商品（含應稅勞務）在流轉過程中產生的增值額作為計稅依據而征收的一種流轉稅，增值額相當于商品價值C＋V＋M中的V＋M部分。在經濟危機影響日益廣泛的背景下，我國于 2008 年頒布了新的《中華人民共和國增值稅暫行條例》和《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》，并已于2009年1月1日起施行，從而將原來的生產型增值稅改革為消費型增值稅。盡管新的增值稅稅制改革在一定程度上降低了企業稅負、節約了資金，提高了企業的市場競爭力，使增值稅的征收更加科學合理，但仍存在不可忽視的一些問題。

 [關鍵詞]：消費型增值稅 固定資產

增值稅轉型相關會計問題研究

新《增值稅暫行條例》（以下簡稱“條例”）及《增值稅暫行條例實施細則》（以下簡稱“細則”）頒布和一些配套文件下發以來，消費型增值稅的優勢得到了較好的發揮，保證了國際金融危機條件下我國增值稅納稅企業持續、穩定的發展。但在轉型的實施過程中，也碰到了許多新的問題，有待在相關配套制度上予以完善。

一、增值稅轉型后的效果及存在問題

增值稅轉型的積極意義主要體現在二個方面：一是降低稅負，刺激消費，擴大生產范圍。由于增值稅從生產型轉為消費型后，實際上大大降低了稅負，極大地提高了納稅人的積極性。尤其是設備投資大、資本有機構成高、技術密集型的納稅人加快了技術革新的步伐，擴大投資規模；新辦納稅人是增值稅轉型改革的最大受益者，有利于其一開始就投向資本密集型產業，引導其向高新技術產業發展。二是促進納稅人技術創新，提高核心競爭力。納稅人是市場經濟的細胞，一個國家的長久發展主要靠納稅人的發展，而納稅人的發展依靠于技術創新。增值稅轉型則有助于降低納稅人的稅負，從而刺激納稅人加大研發費用的投入，促進技術的升級換代，為贏得市場優勢奠定一個良好的基礎。但是，轉型后的增值稅制度在實際操作中仍存在著許多問題，有待于進一步的予以完善： 

（一）外購固定資產增值稅抵扣項目的界定還比較模糊。《增值暫行條例》第十條第一項“用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物或者應稅勞務”的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。而與此對應的是《細則》第二十一條指出“條例第十條第（一）項所稱購進貨物，不包括既用于增值稅應稅項目（不含免征增值稅項目）也用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的固定資產。這是否意味著征管部門在難以正確界定情況下，對可能既用于增值稅應稅項目又可能用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的固定資產（除摩托車、汽車、游艇）均可抵扣？“可能”兩字會給正常的固定資產進項抵扣帶來大問題，會使一些納稅人鉆增值稅抵扣政策的空子，給國家帶來增值稅稅收收入的流失。

（二）固定資產不動產含義不夠細化。《細則》第二十三條規定：《條例》第十條第（一）項和《細則》第二十三條所稱非增值稅應稅項目，是指提供非增值稅應稅勞務、轉讓無形資產、銷售不動產和不動產在建工程。這里所稱不動產是指不能移動或者移動后會引起性質、形狀改變的財產，包括建筑物、構筑物和其他土地附著物。納稅人新建、改建、擴建、修繕、裝飾不動產，均屬于不動產在建工程。也就說明了不動產涉及的外購貨物進項增值稅不能抵扣。在不動產的定義中，對建筑物、構筑物的定義能讓納稅人理解，最難令納稅人理解的是其他土地附著物，一些土地附著物如管道、管線、鍋爐、中央空調、電梯、儲油罐等是否屬于動產或不動產？增值稅進項稅額能否抵扣，目前仍不得而知，一些企業可能抵扣了，一些沒有抵扣，導致“能抵的沒抵，不能抵的卻抵了”現象。

（三）放棄免稅權的法定申請時間不夠明確。《細則》第三十六條規定：“納稅人銷售貨物或者應稅勞務適用免稅規定的，可以放棄免稅，依照條例的規定繳納增值稅。放棄免稅后，36個月內不得再申請免稅”。同時根據《財政部、國家稅務總局關于增值稅納稅人放棄免稅權有關問題的通知》（財稅[2007]127號）規定“生產和銷售免征增值稅貨物或勞務的納稅人要求放棄免稅權，應當以書面形式提交放棄免稅權聲明，報主管稅務機關備案”。在征與免的界限把握中，我們明顯感受到總局就相關問題作了大的界定，但在細節處理上又碰到問題：“如果納稅人要求放棄免稅權”應該在什么時間內提出？如果納稅人既不提出享受免稅政策又不提出放棄免稅，作為國稅部門應該如何處理？而且，到目前為止，納稅人免稅聲明的書面格式還沒有統一規范！

（四）小規模納稅人固定資產購置時間與申請一般納稅人認定之間存在著矛盾。根據目前增值稅暫認定一般納稅人申請報批的調查項目，調查的項目包含職工人數、機器設備數量、場地、訂單等要素，以判斷納稅人報批暫認定增值稅一般納稅人的基本要素是否具備。但自實施增值稅轉型政策后，納稅人申請一般納稅人時事實上仍為小規模納稅人，除重新辦理稅務登記的納稅人有一些生產設備外，一般情況下，新辦的小規模納稅人在申請增值稅一般納稅人前是沒有生產設備的，如果要申請認定增值稅一般納稅人，只能購置生產用機器設備。按目前的稅收政策，小規模納稅人這時只能取得增值稅普通發票，即使取得了增值稅專用發票，也不能用于進項抵扣，因為取得的增值稅專用發票開票時間在增值稅一般納稅人認定時間之前，在批準認定為一般納稅人后，是不能抵扣這部分的增值稅進項稅額，這將給小規模納稅人的創業造成不利的影響。

（五）進口固定資產海關監管期補稅抵扣政策與新增固定資產抵扣政策相矛盾。根據《國家稅務總局關于進口免稅設備解除海關監管補繳進口環節增值稅抵扣問題的批復》（國稅函[2009]158號）“根據海關進口貨物減免稅管理規定，進口減免稅貨物，應當由海關在一定年限內進行監管，提前解除監管的，應向主管海關申請辦理補繳稅款。同時，為保證稅負公平，對于納稅人在2008年12月31日前免稅進口的自用設備，由于提前解除海關監管，從海關取得2009年1月1日后開具的海關進口增值稅專用繳款書，其所注明的增值稅額準予從銷項稅額中抵扣。納稅人銷售上述貨物，應當按照增值稅適用稅率計算繳納增值稅”。這里一個明顯的問題是：進口設備均于2008年12月31日前實際發生購入。按照增值稅轉型的《財政部、國家稅務總局關于全國實施增值稅轉型改革若干問題的通知》（財稅[2008]170號）相關規定，符合抵扣條件的外購設備均應在09年1月1日以后實際發生購入，而按（國稅函[2009]158號）文件來分析，由于購入的是進口設備同時進口增值稅于09年1月1日以后補繳，所以同意抵扣并在使用后出售的，按適用稅率計算繳納增值稅，但該文與（財稅[2008]170號）文件相比較沖突明顯，沖突有兩方面，一是強調的實際購入時間差異明顯，既有08年底前實際發生購入，又有09年1月1日以后實際發生購入；二是提前解除海關監管的免稅進口自用設備由于在08年底前入帳，在09年后出售時容易造成適用稅率或征收率的差錯。

二、進一步完善增值稅制度的建議

為優化增值稅的管理，更好的發揮消費型增值稅在調節經濟、優化資源配置中的作用，針對增值稅轉型后存在的一些制度缺陷，提出以下建議：

（一）明確外購固定資產增值稅抵扣項目的界定。我們認為，在增值稅轉型過程中，有些政策步子不能邁得太快，對用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的固定資產，在納稅人沒有明顯證據舉證說明確實同時用于增值稅應稅項目的情況下，應不予作增值稅進項稅額抵扣，因此，《實施細則》第二十一條應規定納稅人負有舉證責任。

（二）細化固定資產不動產的含義。由總局正式下文列舉不能抵扣的固定資產項目，以利于基層和納稅人的執行操作。筆者認為與建筑物、構筑物驗收不可分割的設備、器具、工具等名義上的動產不能作增值稅進項抵扣；相反，對于那些與不動產驗收可以分割的設備、器具、工具等固定資產，其進項稅額可以抵扣。

（三）明確放棄免稅權的法定申請時間。對符合免稅政策享受的企業，總局應明確規定，納稅人在政策可享受當月的次月起1個月內提出免稅申請，如果納稅人逾期申請，則視同放棄免稅！當然也可同意納稅人提出書面免稅申請！在這兩個原則下，國稅部門應結合不同的宣傳方式，把征免稅政策輔導到位。同時，統一免稅聲明的書面格式。

（四）調整工業小規模納稅人申請暫認定一般納稅人時的固定資產調查項目。為貫徹實施增值稅轉型政策，對報批增值稅暫認定一般納稅人的工業小規模納稅人“固定資產規模”調查項目作適當調整，“固定資產規模”調查項目調整改為“固定資產不動產規模、現有固定資產機器設備類規模、擬采購固定資產機器設備類規模”，并由企業提供擬采購固定資產機器設備類的采購合同或意向書，供稅收管理員作預計銷售額的判斷，以確保納稅人在申請認定為暫認定一般納稅人后再外購機器設備，使外購機器設備等涉及的可抵扣增值稅進項稅額得到抵扣。

增值稅制的一大優點是能夠避免生產專業化過程中的重復征稅問題。根據對外購固定資產所含稅金扣除方式的不同，增值稅制分為生產型、收入型和消費型三種類型。生產型不允許扣除外購固定資產所含的已征增值稅，稅基相當于國民生產總值，稅基最大，但重復征稅也最嚴重。收入型允許扣除固定資產當期折舊所含的增值稅，稅基相當于國民收入，稅基其次。消費型允許一次性扣除外購固定資產所含的增值稅，稅基相當于最終消費，稅基最小，但消除重復征稅也最徹底。在目前世界上140多個實行增值稅的國家中，絕大多數國家實行的是消費型增值稅。目前我國采用的還不是完全的消費型增值稅制度，比如，對于小規模納稅企業不執行增值稅抵扣制度；對存量設備投資中所含的增值稅額也不進行追溯抵扣；混合銷售無法分清的則從高計征。但是，此次增值稅轉型改革，已經促使我國增值稅更加適應國際增值稅制發展的趨勢。

致 謝

 在本次論文設計過程中，王靜老師對該論文從選題、構思到最后定稿的各個環節給予細心指引與教導,使我得以最終完成畢業論文設計。在學習中,老師嚴謹的治學態度、豐富淵博的知識、敏銳的學術思維、精益求精的工作態度以及侮人不倦的師者風范是我終生學習的楷模。在此，謹向老師們致以衷心的感謝和崇高的敬意！

 最后，我要向百忙之中抽時間對本文進行審閱、評議和參與本人論文答辯的各位老師表示感謝。

參考文獻：

1 公麗娟;;增值稅轉型的探討[J];北方經濟;2009年06期 

2 周明;;增值稅改革:支持中部崛起[J];大陸橋視野;2007年06期 

3 安體富;;增值稅改革事不宜遲[J];瞭望;2007年33期 

4 葉樂;;增值稅轉型對江西省的影響[J];審計與理財;2009年04期 

5 王建華;談增值稅轉型[J];特區經濟;2005年09期