無形資產會計問題的研究

無形資產的概念

無形資產的特點

無形資產的會計確認問題

無形資產會計處理的改進建議

內 容 摘 要

在中國，隨著高科技企業地位的不斷攀升，無形資產將逐步取代有形資產成為企業的核心競爭力的來源。一個企業擁有無形資產數量的多少、價值高低是技術水平和競爭能力的標志。許多世界著名的跨國公司都擁有大量的專利、專有技術和馳名品牌等無形資產，據有關資料顯示，“可口可樂”僅商標權價值約840億美元，“微軟”僅商標權價值約500億美元，“紅塔山”僅商標價值約460億人民幣，國際貿易發展情況的數據表明，技術貿易增長速度遠遠超過有形商品。作為商品經濟發展到一定階段的產物，尤其是市場經濟不斷發展的知識經濟時代，無形資產是企業的一項重要資源，自2001年財政部頒布實施《企業會計準則——無形資產》以來，理論界和實務界依然圍繞無形資產會計的相關問題進一步發展開深入的探討。人們充分地認識到，在國際競爭日益激烈，在當今社會財富和經濟增長越來越表現為無形資產驅動的條件下，研究無形資產會計尤其重要。

無 形 資 產 會 計 問 題 研 究

我國現行的企業會計準則對無形資產的核算、計量、披露等作了明確規定，對糾正無形資產核算中的偏差，體現新經濟形勢下無形資產的變化和發展，維護正常的會計秩序發揮了重要作用，現行的無形資產核算范圍、計量和信息披露制度還有些不足。以下對無形資產會計確認等問題分析及處理建議。

一、無形資產的概念

無形資產概念的產生和對“無形資產”一詞的認同，大約是在19世紀的晚期。對此起推動作用的應該歸功于法律。1890年，美國法院通過審理“明尼蘇達州鐵路委員會減低鐵路運費一案”時，宣布這是一種“財產的剝奪”行為，雖然剝奪的不是形體的財產，但它是無形資產——規定價格的權利。企業的資產可分為兩大類，即有形資產和無形資產。無形資產是指無實物形態的可以使企業獲得額外收益的長期資產。無形資產不像有形的固定資產和流動資產具有某種實物形態，而是一種看不見、模不著又確實存在著，能對企業的生產經營發揮作用的資產。但無形資產又必須依附于物質實體才能為企也帶來長期收益。無形資產對于企業來說，與有形資產的固定資產、流動資產一樣是企業的重要經濟來源，是獲得超額利潤的源泉，是能夠維持企業生存和發展的重要支柱之一。

企業的遞延支出可分為兩類。其中用于購買財產的支出構成存貨等實物資產的成本，用于購買服務的支出則形成無形資產。使公司得以運行的所有無形資產的總稱是智力資產，包括市場資產、知識資產、人才資產和基礎結構資產。無形資產是企業擁有或者控制的、能夠提高企業異質性的、沒有資產形態的、能帶來或保證經濟利益的、內生和外購的非貨幣性資產。無形資產具有廣義和狹義之分，狹義的無形資產是指現行會計體系內的無形資產，具有可辨認、可分離、可控制和能夠以貨幣計量的特征。廣義無形資產是指不具有實物形態，使用價值確定，能為企業帶來使用并帶來長期收益的一切經濟資源的集合，包括知識產權型資產、人力資產、市場經濟關系型資產、結構型資產、聲譽型資產等。會計上通常將無形資產作為狹義的理解，認為具有無形資產性質的資產一般包括專利權、商標權、非專利技術、土地使用權、著作權等。無形資產可按不同的標準進行分類，按其來源可劃分，可分為無形資產和自創資產；按照有無期限劃分，可分為有期限的無形資產和無期限的無形資產。

我國的《企業會計準則——無形資產》將無形資產定義為生產商品、提供勞務、出租給他人或為管理目的而擁有或控制的、沒有實物形態的、可辨認非貨幣性資產�？杀嬲J是指可分離用于出售、轉移、授予許可、租憑、交換，或者源自合同或者其他法定權利。內容上包括專利權、非專利權、著作權、土地使用權。特許權等。使用范圍不包括：投資性房地資產中的土地使用權、合并中的商譽、石油天然氣礦區權益；企業自創商譽以及內部生產的品牌、報刊名等、不確認為無形資產。

二、無形資產的特點

《企業會計準則——無形資產》說明，無形資產具有如下幾個特征：一是它不具有實物形態；二是它屬于非貨幣性長期資產；三是它在創造經濟利益方面存在較大不確定性；四是它具有可辨認性。

同有形資產相比，無形資產具有下列特征。

1、無實體性。無形資產不具有實物形態。無形資產的字面含義就是指沒有實物形態的資產。無形資產雖然可以買賣，是它看不見、莫不著、并以某種特有技術、知識和權利形式存在。無形資產價值的損耗，自具有無形損耗這種單一形式，其退廢是沒有殘余，其價值的轉移采用返銷的形式。無實體性是無形資產最顯著的特征，但并不是無形資產的獨有特征，沒有物質實體的資產不一定都是無形資產。

2、不確定性。無形資產的不確定性首先是指無形資產所提供的未來經濟具有很大的不確定性。無形資產為企業帶來的經濟利益主要是其只是產權、技術獨創和優勢所帶來的。由于當今科學技術的迅猛發展，知識、技術更新換代速度加快，使得許多無形資產所能帶來的經濟效益和它們本身的經濟壽命難以準確地預計。無形資產的不確定性其次是指無形資產取得成本、轉移價值的不確定性。由于企業的無形資產往往凝結著許多發明者、創造人長期艱苦的腦力勞動和體力勞動，其成果的取得沒有歷史成本可查，在市場上也無橫向可比性，所以因損耗而轉移的價值便難以確定。

3、獨占性。無形資產的獨占性也成壟斷型。企業擁有某項無形資產，只要到相關部門申請注冊登記，就能在法律保護下享有該項無形資產的獨占權，非經該擁有企業許可，其他企業和個人無償取得和使用。無形資產的這一特征便使持有企業或個人依賴這種獨占的使用價值，在很大程度上壟斷供應或銷售市場，從而獨家具有超過平均水平的獲利能力。無形資產一旦失去壟斷性，就會出現經濟性或功能性貶值，假如某項無形資產達到了普及的程度，那么該無形資產也就不復存在了。

4、高效性。無形資產能使企業在未來較長時期內擁有超過同行業一般收益水平的盈利能力。無形資產的使用價值在未來較長時期內擁有超過同行業一般收益水平的盈利能力。無形資產的使用價值不再于使企業取得一般水平的收益能力，而在與給企業創造或帶來未來獲取超額收益的能力。如果企業能夠獲得超過一般水平的收益，則說明無形資產對企業的生產經營起著一定的作用。企業擁有和控制無形資產，真是為了通過無形資產獲取潛在的超額收益，并在企業未來的經營活動中得以實現。

三、無形資產會計確認問題

成本能夠可靠地計量是確認資產的一項基本條件，對于無形資產而言，這個條件相對更為重要�！镀髽I會計準則——無形資產》中規定：“無形資產是指企業擁有或者控制的沒有實物形態的、可辯的非貨幣性資產�！蹦硞�項目要確認為無形資產，應符合無形資產的定義，并同時滿足下列條件：

1、符合無形資產的定義。

2、與該無形資產有關的經濟利益很可能流入企業。企業在確認無形資產是必須對無形資產在預計使用年限內可能存在的各項經濟因素做出合理的估計，提出明確的證據來判斷無形資產產生的經濟利益是否很可能流入，是否可以確認為無形資產。這說明無形資產確認上保持了以往的謹慎性原則，只有在未來很可能為企業帶來經濟利益是才能在會計上予以確認。

3、該無形資產的成本能夠可靠地計量

在無形資產成本的計量時，明確企業內部研究開發項目的支出，正確區分研究階段支出與開發階段支出。同時規定，自創商譽以及內部生產的品牌、報刊名、不應確認為無形資產。

4、企業擁有或控制的。就比以“跳槽效益流失”的經典案例說明：企業A投資員工培訓，如果受訓員工跳槽到B企業，則B企業從中受益，這是一個無法改變的事實——完全不可控制，因此就目前的情況和會計水平而言，人力資源不能確認為一項無形資產進入對外財務報告的會計核算體系。

無形資產的會計確認，存在以下問題：

1、無形資產的確認涉及范圍狹窄。無形資產是指企業為生產商品、提供勞務、出租給他人、或為管理目的而持有的、沒有實物形態的非貨幣性長期資產。無形資產在創造經濟利益方面存在較大的不確定性。無形資產確認是指將符合無形資產確認條件的項目，作為企業的無形資產加以記錄并其將列入企業資產負債表的過程�，F代經濟學確認無形資產由20多項，而會計學確認的卻很少，被我國納入無形資產會計核算范圍的則更少。根據我國會計準則的規定，無形資產的內容主要有專利權、商標權、非專利技術權、土地使用權、著作權、經營特許權等。國際會計準則規定的無形資產包括計算機軟件、專利、版權、電影、客戶名單、抵押服務權、捕撈許可證、進口配額、特許權、客戶的信賴、市場份額和銷售權等，其范圍較我國明顯擴大。某個項目要確認為無形資產，首先要符合無形資產的定義，其次要同時滿足兩個確認條件，很多無形資產因為不符合確認標準 ，而無法被納入會計核算的無形資產范圍，除了能納入無形資產核算范圍的專利權、商標權、非專利技術等，而企業自創商譽、內部生產品牌、報刊名外、對企業有重大意義的人力資源、知識資本等無形資源都被排除在外，具有較大局限性。

例如，企業自創的商譽是一項很重要的無形資產，它是使企業長期存在超額利潤的重要因素，但由于其成本不能可靠計量，一直以來都被排除在無形資產之外。成本能夠可靠計量是確認資產的一項基本條件，企業內部生產的品牌、報刊名等、都因其成本無法可靠計量、會計上不確認為無形資產。

2、新出現的無形資產得不到及時確認

企業對新出現的無形資產確認不夠及時�，F在越來越多的企業在其產品上使用各種認證體系，如環境管理體系認證、綠色食品商標使用權等，無形資產準則缺少想過的規定，導致企業無法及時確認，無法及時進行賬務處理。

四、無形資產會計處理的改進建議

(一)無形資產的確認改進建議

1、擴大對無形資產的確認范圍。企業應對以下項目納入無形資產確認的內容范圍：（1）自創型商譽。隨著世界經濟的飛速發展，企業資產逐漸從有形化向無形化方向轉變。自創商譽作為現代企業重要的無形資源，咋企業資產中發揮重要作用，不可低估。自創商譽反映一個企業是否具有超額的盈利能力，對評估企業價值起巨大作用，確認企業的自創商譽是必要和迫切的。（2）企業內部形成的無形資產（如企業信譽、企業品牌等）。企業在發展過程中逐漸形成自己獨特的企業文化，良好的企業文化影響著企業未來的發展前景，影響著顧客對產品的評價等。擁有良好的企業信譽、企業品牌，往往會給企業帶來意想不到的經濟利益，應對它們作為無形資產進行確認。(3)企業人力資源(如員工的教育情況、工作能力、職業評估等)。隨著知識經濟的高速發展，人力資源在現代經濟發展中的作用日益突出，世界各國對稀缺資源的爭奪正在從自然資源、資本資源轉向人力資源，企業員工的知識水平、能力素質能左右一個企業在市場競爭中的成敗。企業人力資源已成為企業重要的無形資產。

 2、及時確認新出現的無形資產

每個企業都在加大對新產品的研究、開發力度，每天都會有新產品、新技術的誕生。會計確認理應緊跟時代的步伐前進，注重對新出現的無形資產進行歸類和確認。企業應提高對新無形資產的辨析度和確認力度，使新無形資產得到及時確認。

參 考 文 獻

(1)宋鳳花：《淺談無形資產的確認與計量》，2008年第9期。

(2)朱麗萍:《淺談現代企業技術研發費用的會計處理》，2009年，第3期。

(3)葛欣：《自行開發無形資產入賬價值的討論與分析》，2008年，第10期。

(4)黃靜：《對新會計準則無形資產確認和計量的改進建議》，2009年，第4期。