收入確認與計量問題研究

收入準則核心內容以及理解

收入的確認條件

收入確認和計量與重要的財務舞弊手段

內 容 摘 要

收入受到企業以及會計信息使用者的重視，在會計實務中，收入確認也被認為是最復雜的問題之一。隨著市場經濟的不斷發展，互聯網企業發展，電子商務發展，企業經濟業務日益多樣化和復雜化，企業經營環境出現越來越多的不確認性，日益復雜交易合同的不斷出現，實務中往往很難根據現行收入準則來準確判斷收入確認和確定收入的時點，從而導致收入的確認問題變得越來越困難。雖然我國新發布的收入準則對舊收入準則進行了一些修訂，但實務中企業在收入確認和計量方面仍然存在較多需要研究和解決的問題，特別是收入確認時點，確認金額的不規范行為，虛增收入等問題較為嚴重。資本市場利用收入確認進行財務舞弊的事件也越來越多。所以鑒于我國經濟不斷發展和企業經營情況的變化要求，收入的準則應該與時俱進的進行修訂修改。

收入確認與計量問題研究

一、收入準則核心內容以及理解

收入準則有以下幾方面內容較為核心：

1.收入的定義

收入準則規定：收入是指企業在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。收入準則所涉及的收入，包括銷售商品收入、提供勞務收入和讓渡資產使用權收入。企業代第三方收取的款項，應當作為負債處理，不應當確認為收入。

以上關于收入的定義可以看出，新收入準則是基于資產負債表觀的基礎來進行收入的確認，根據資產負債表觀，收入的確認是依據資產和負債的變動情況來確定。如果交易或事項引起了凈資產的變化，而且這些變化又能可靠地計量時，那么就應該確認收入。

2.收入準則的適用范圍

收入準則規定：長期股權投資、建造合同、租賃、原保險合同、再保險合同等形成的收入，適用其他相關會計準則。

需要注意的是，我國與收入確認相關的準則主要包括有：企業會計準則第14號—收入，企業會計準則第15號—建造合同，企業會計準則第25號—原保險合同和企業會計準則第26號—再保險合同。這些準則所依據的收入確認原則是不一致的。從上面這些不同收入確認方面的準則可以看出，不同的行業、不同的業務，其所適用的收入確認原則是存在重大差異的。

3．收入的計量

關于收入準則規定：收入應當按照已收或應收的合同或協議價款進行計量，但已收或應收的合同或協議價款不公允的除外。合同或協議價款的收取采用遞延方式，實質上具有融資性質的，應當按照應收的合同或協議價款的公允價值確定銷售商品收入金額。

需要注意的是，企業銷售商品滿足收入確認條件時，應當按照已收或應收合同或協議價款的公允價值確定銷售商品收入金額。從購貨方已收或應收的合同或協議價款，通常為公允價值。合同或協議明確規定銷售商品需要延期收取價款，如分期收款銷售商品，實質上具有融資性質的，應當按照應收的合同或協議價款的現值確定其公允價值。應收的合同或協議價款與其公允價值之間的差額，應當在合同或協議期間內，按照應收款項的攤余成本和實際利率計算確定的攤銷金額，沖減財務費用。其中關于將本該當期一次性收取的款項延期收取，實質上就具有融資性質，準則和應用指南并沒有規定分期收款通常時間應超過3年。而一些上市公司則選擇采用企業會計準則講解中的3年作為分期收款方式銷售商品收入確認的分界線。

二、收入的確認條件

收入準則規定，銷售商品收入同時滿足下列條件的，才能予以確認：

1.企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方

2.企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有對已售出的商品實施有效控制

3.收入的金額能夠可靠地計量

4.相關的經濟利益很可能流入企業

5.相關的已發生或將發生的成本能夠可靠地計量�？梢钥闯�，這五個銷售商品收入的確認條件仍然是收入費用觀的具體體現，與收入的定義體現的資產負債觀不符

需要注意的是，銷售商品收入確認的五個條件必須同時具備，也就意味著不具備任何一個條件，企業就可以不確認收入。另外，在銷售商品收入確認判斷時，著重從企業所出售商品在所有權上的主要風險和報酬是否已經轉移給購貨方這個標準來進行判斷收入確認的時點。而主要風險和報酬是否轉移在企業業務類型簡單、結算方式單一的情況下，則可以較為準確地依據該標準來確認和計量收入，而對于企業交易類型和結算方式的情形，特別是多要素復雜的銷售合同，則依據該標準來判斷收入確認的時點就比較困難。

三、收入確認和計量與重要的財務舞弊手段

收入對于企業很重要，又特別容易被操縱。關于企業，特別是對上市公司來說，利潤表是投資人很關注的，因為它不僅關系到公司股利的分配，而且關系到公司的股價，而收入又是利潤表中一個重要報表項目。由于收入確認在會計中既具有重要性，又具有復雜性。因此，利用收入確認進行利潤操縱、粉飾業績既有內在動力，又有外在條件。利用收入確認進行財務舞弊的內在動力，是因為收入是利潤的一個重要組成，提前或者推遲收入的確認將對以凈利潤等為代表的財務業績發生顯著的改變；其外在條件是由于收入確認的高度復雜性，使得利用收入確認的作假行為不容易被審計和識別。虛增收入，規避稅務的故意做少收入都常有發生，全球資本市場上出現的眾多財務舞弊案中，利用收入確認進行財務舞弊或欺詐的案例也不少。

資本市場近年來不斷曝光的財務舞弊案件，都直接或間接地涉及虛增收入從而虛增利潤。因此，收入確認的問題引起了證券監管部門和準則制訂機構的極大關注。近年來，包括美國、英國、國際會計準則委員會在內的國家和國際組織先后致力于制訂新的收入確認準則或修訂原有的準則，以更好地規范實務中的收入確認問題。

雖然收入準則對各種常見收入的確認都進行了規定，但這些規定都只是概括性的，并且各種收入的確認只給出了原則性的規定，在具體操作中還需要會計人員利用職業判斷。企業管理人員完全可以利用準則存在的彈性，操縱收入的確認以影響各期利潤，達到盈余管理的目的。收入確認通常存在以下幾個方面的問題：

1.提前確認收入

2.推遲確認收入

3.確認有問題的收入

4.虛構客戶，虛構銷售收入

5.特殊銷售合同的收入確認

特別的是上市公司財務舞弊的目的多是迫于業績壓力，或者為了達到投資者的業績預期，再融資指標，避免退市或拉臺股票市場的價格等。上市公司實現這些業績目標則可能會選擇通過收入確認來操縱其經營業績。比如 “瓊民源”是海南民源現代農業發展股份有限公司的簡稱，1993年4月30日以“瓊民源A股”在深圳證劵交易所上市，上市后瓊民源繼續以較好的勢頭發展。然而，在1995年，公司瀕臨虧損的邊緣，股價應聲而跌，成為垃圾股。面臨退市，但是在1996年中期，瓊民源業績突然大幅相好，股價也步步上漲至21元，經營狀況突然大幅改善，業績也高速的成長，市場無不驚訝。但是其最終內幕卻是1994年以來，業績的持續滑坡，直至瀕臨虧損，停牌摘牌等強大的外部壓力，促使經營管理層造假舞弊。 

瓊民源實現會計舞弊主要指其通過虛構業務，違規確認其他業務收入和營業收入來粉飾報表。另外在其資產重組和業務往來中，通過不公允的關聯方交易轉移資金.操縱利潤來粉飾上市公司業績，來避免其上市公司退市或被打入ST股票行列。

因此，不管是國家，企業，乃至投資人以及普通的投資者都應該加強對財務相關方面的學習提升，并且努力改善國內的會計準則以達到能夠準確的了解企業狀況，避免出現銀廣夏之類的讓普通投資者損失慘重的事件再次發生，對普通人而言，應該加強自身學習以規避其風險。

 

參 考 文 獻

1. 張踩峰，《會計收入研究》，中國社會科學出版社，2002年

2. 廖玉，《收入核算崗位實用技能與技巧》，中國財政經濟出版社，2007年7月31日

3. 李勇,《資產負債觀與收入費用觀比較研究：兼論我國會計準則制定理念選擇》，中國財經出版社，2006年12月1日

4. 劉豐收，《美國公認會計原則實務指引:收入確認指引-探討復雜的收入確認》，中國財政經濟出版社，2014年7月1日

5. 趙西卜,《企業會計準則的會計與審計應用（收入、建造合同、或有事項、會計政策、會計估計變更和會計差錯更正）》，經濟科學出版社，2004年8月1日