關(guān)于我國增值稅的問題研究及完善對(duì)策

現(xiàn)行增值稅存在的突出問題

現(xiàn)行增值稅征收范圍帶來的主要矛盾和問題

增值稅征稅范圍過窄，人為地扭斷了增值稅的管理“鏈條”

混合銷售行為和兼營(yíng)行為難以確認(rèn)，導(dǎo)致國稅和地稅經(jīng)常“打架”

關(guān)于采用生產(chǎn)型增值稅的缺陷和弊端

生產(chǎn)型增值稅未徹底解決重復(fù)征稅問題

生產(chǎn)型增值稅不利于調(diào)整和優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)

生產(chǎn)型增值稅不利于我國產(chǎn)品在國際市場(chǎng)上競(jìng)爭(zhēng)

完善我國現(xiàn)行增值稅的對(duì)策

必須逐步擴(kuò)大增值稅的征收范圍

實(shí)現(xiàn)增值稅轉(zhuǎn)型已成為歷史的必然

內(nèi) 容 摘 要

 本文著重研究分析了我國現(xiàn)行增值稅存在的兩大問題，提出增值稅的改革已刻不容緩。轉(zhuǎn)換增值稅的類型是我國增值稅改革的必然趨勢(shì)，消費(fèi)型增值稅將是增值稅改革的最佳選擇。改革應(yīng)遵循漸進(jìn)性原則，應(yīng)逐步擴(kuò)大增值稅征收范圍：如果急于求成，其結(jié)果將適得其反。

 

關(guān)于我國增值稅的問題研究及完善對(duì)策

 我國于1994年起施行國務(wù)院發(fā)布的《中華人民共和國增值稅暫行條例》，為進(jìn)一步完善稅制并適應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展需要，國務(wù)院決定全面實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革，但隨著我國經(jīng)濟(jì)體制改革的不斷深化，增值稅在實(shí)際運(yùn)行過程中，一些深層次的矛盾開始暴露出來，突出表現(xiàn)在兩個(gè)方面：一是征稅范圍過窄，二是實(shí)行生產(chǎn)型增值稅的負(fù)面效應(yīng)越來越明顯。本文將對(duì)增值稅改革過程中存在兩個(gè)突出問題進(jìn)行分析，探求解決問題的對(duì)策。

現(xiàn)行增值稅存在的突出問題

現(xiàn)行增值稅征收范圍帶來的主要矛盾和問題

增值稅征稅范圍過窄，人為地扭斷了增值稅的管理“鏈條”

增值稅是以商品（含應(yīng)稅勞務(wù)）在流轉(zhuǎn)過程中產(chǎn)生的增值額作為計(jì)稅依據(jù)而

增收的一種流轉(zhuǎn)稅。按我國增值稅法的規(guī)定，增值稅是對(duì)在我國境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物的企業(yè)單位和個(gè)人，就其貨物銷售或提供勞務(wù)的增值額和貨物進(jìn)口全額為計(jì)稅依據(jù)而課征的一種流轉(zhuǎn)稅，它將于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)密切相關(guān)的交通運(yùn)輸業(yè)，建筑業(yè)，服務(wù)業(yè)等排除在征收范圍之外，特別是交通運(yùn)輸業(yè)，建筑業(yè)未納入增值稅征收范圍，給納稅人偷稅以可乘之機(jī)，使增值稅抵扣制度得不到正常發(fā)揮。例如稅法規(guī)定，增值稅抵扣憑證有四種：增值稅專用發(fā)票、海關(guān)完稅憑證、收購憑證、運(yùn)費(fèi)憑證。運(yùn)輸部門開具的運(yùn)輸發(fā)票和單據(jù)作為抵扣憑證也可進(jìn)入增值稅的抵扣鏈條，由于運(yùn)費(fèi)單據(jù)不具有專用發(fā)票設(shè)計(jì)的科學(xué)性和內(nèi)在監(jiān)督，制約機(jī)制，真票假開，偽造等不法行為普遍存在。在這種情況下，允許其抵扣，無疑為納稅人偷逃稅款打開了方便之門。于由運(yùn)費(fèi)發(fā)票和單據(jù)不具有雙向稽核功能，稅務(wù)機(jī)關(guān)也難以查清核實(shí)，這增加了稅收征管的難度。

混合銷售行為和兼營(yíng)行為難以確認(rèn)，導(dǎo)致國稅和地稅經(jīng)常“打架”

根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，一項(xiàng)銷售行為如果涉及貨物又涉及

非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，為混合銷售行為。從事貨物的生產(chǎn)，批發(fā)或者零售的企業(yè)，企業(yè)性單位和個(gè)體工商戶的混合銷售行為，視為銷售貨物，應(yīng)當(dāng)繳納增值稅，其他單位和個(gè)人的混合銷售行為視為銷售非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)征收營(yíng)業(yè)稅。納稅人兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)，應(yīng)分別核算銷售額和營(yíng)業(yè)額，未能分別核算的一并增收增值稅。但在實(shí)際征稅過程中，混合銷售行為和兼營(yíng)行為往往難以確認(rèn)。如：歌廳在提供娛樂服務(wù)的同時(shí)，又銷售煙酒、糖茶等。從理論上講，提供娛樂服務(wù)應(yīng)交納營(yíng)業(yè)稅，而銷售煙酒，糖茶雖是增值稅的應(yīng)稅項(xiàng)目，但銷售行為從屬于娛樂業(yè)，屬混合銷售行為，所以只能一并征收營(yíng)業(yè)稅，但在實(shí)際操作中，要明確界定是屬混合銷售行為還是兼營(yíng)行為并非容易，增值稅屬中央稅，歸國稅局征收，營(yíng)業(yè)稅多屬地方稅，歸地稅局征收，混合兼營(yíng)難以區(qū)分，導(dǎo)致國稅和地稅為各自利益和職責(zé)經(jīng)常出現(xiàn)矛盾和沖突，一方面可能會(huì)出現(xiàn)國稅地稅交叉檢查，另一方面又可能出現(xiàn)稅收的空白點(diǎn)，雙方都可能不查，導(dǎo)致這種矛盾的根本原因就在于增值稅的征收范圍沒有擴(kuò)大到所有商品和勞務(wù)。

關(guān)于采用生產(chǎn)型增值稅的缺陷和弊端

生產(chǎn)型增值稅未徹底解決重復(fù)征稅問題

依據(jù)實(shí)行增值稅的各個(gè)國家允許抵扣已納稅款和扣除項(xiàng)目范圍的大小，增值

稅分為生產(chǎn)型增值稅、收入型增值稅、消費(fèi)型增值稅三種類型。生產(chǎn)型增值稅不允許扣除購入固定資產(chǎn)的價(jià)值，也不考慮生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中固定資產(chǎn)磨損的那部分轉(zhuǎn)移價(jià)值（即折舊），從而使這部分稅款資本化為固定資產(chǎn)價(jià)值的一部分，并分期轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品的價(jià)值中去，貨物流通次數(shù)越多，重復(fù)征稅也就越嚴(yán)重。

生產(chǎn)型增值稅不利于調(diào)整和優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)

生產(chǎn)型增值稅不允許扣除購入固定資產(chǎn)的已納稅金，這必然導(dǎo)致資本有機(jī)構(gòu)

成高的產(chǎn)業(yè)稅負(fù)重于有機(jī)構(gòu)成低的產(chǎn)業(yè)。如能源、化工等基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)固定資產(chǎn)投資大，原材料消耗比重小，因而能扣稅的比重小，稅收負(fù)擔(dān)重：而一些加工、零售業(yè)，由于固定資產(chǎn)比重小，能扣稅的原材料所占比重大，因而稅負(fù)輕，由此造成能源、電子、化工等需要大力發(fā)展的基礎(chǔ)業(yè)稅負(fù)不同程度有所上升，而加工業(yè)、零售業(yè)等規(guī)模擴(kuò)張過快的行業(yè)稅負(fù)反而有所下降。生產(chǎn)型增值稅不僅對(duì)加工業(yè)的擴(kuò)張起了誘導(dǎo)作用，而且也抑制了我國本應(yīng)鼓勵(lì)優(yōu)先發(fā)展的基礎(chǔ)進(jìn)程。

生產(chǎn)型增值稅不利于我國產(chǎn)品在國際市場(chǎng)上競(jìng)爭(zhēng)

由于生產(chǎn)型增值稅，出口產(chǎn)品中使用，消耗的固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅不得抵扣，

這部分稅金最終攤?cè)氘a(chǎn)品成本，導(dǎo)致出口產(chǎn)品成本增加，這使得我國出口產(chǎn)

品在國際市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中處于劣勢(shì)。

二、完善我國現(xiàn)行增值稅的對(duì)策

我國增值稅由于征收范圍過窄和生產(chǎn)型的增值稅模式，其帶來的負(fù)面影響表現(xiàn)越來越明顯，因此增值稅的改革勢(shì)在必行。

必須逐步擴(kuò)大增值稅的征收范圍

要擴(kuò)大增值稅的征收范圍，相應(yīng)調(diào)減營(yíng)業(yè)稅，合理調(diào)整消費(fèi)稅征收的范圍和稅率結(jié)構(gòu)，完善有利于產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)升級(jí)，以及服務(wù)業(yè)發(fā)展的稅收政策。把增值稅的征收范圍擴(kuò)大到與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)密切相關(guān)的交通運(yùn)輸業(yè)，建筑業(yè)和郵電業(yè)，是社會(huì)化大生產(chǎn)的客觀要求，可保證增值稅管理“鏈條”的完整性，有利于打擊利用增值稅漏洞偷逃稅行為的發(fā)生。

如何擴(kuò)大征收范圍，當(dāng)前有人主張應(yīng)一次性將所有勞務(wù)納入增值稅的征收范圍，對(duì)所有行業(yè)不加區(qū)別地征收增值稅，進(jìn)而取消營(yíng)業(yè)稅。國稅和地稅采取共稅源、共稅基，分稅率各自征收的分享方式。本人認(rèn)為這一主張對(duì)稅負(fù)及分稅制影響較大，不符合當(dāng)前中國國情，不宜采用。因?yàn)槲覈��?jīng)濟(jì)市場(chǎng)化程度較低，法制建設(shè)不完善，公民納稅意識(shí)淡薄，如果當(dāng)前對(duì)所有勞務(wù)都征收增值稅，對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅少的納稅人來說，可能要承受較重的增值稅稅負(fù)，其必然會(huì)設(shè)法逃避稅收；加之當(dāng)前我國稅收征管水平較低，根本無法做到稅款應(yīng)收盡收，若強(qiáng)行征收，反而會(huì)造成有其名無其實(shí)，使稅制變形。因此，本人認(rèn)為，我國應(yīng)采取漸進(jìn)性改革方式分步擴(kuò)大增值稅征收范圍，待各種社會(huì)經(jīng)濟(jì)條件成熟后，再逐步擴(kuò)大。具體分兩步完成：第一步，先將現(xiàn)行增值稅運(yùn)行矛盾最為突出的交通運(yùn)輸業(yè)納入增值稅范圍，因交通運(yùn)輸業(yè)未征收增值稅，不受增值稅管理鏈條的制約，加之各部門使用的發(fā)票不統(tǒng)一。第二，隨著我國法制的健全，公民納稅意識(shí)的提高和稅收征管手段和工具的現(xiàn)代化，我國將把征稅范圍進(jìn)一步擴(kuò)大到第一產(chǎn)業(yè)和整個(gè)第三產(chǎn)業(yè)，使之覆蓋所有的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，從而形成一個(gè)嚴(yán)密的增值稅體系。

實(shí)現(xiàn)增值稅轉(zhuǎn)型已成為歷史的必然

生產(chǎn)型增值稅在實(shí)施過程中已暴露出難以克服的缺陷和矛盾，轉(zhuǎn)換增值稅的類型是我國增值稅改革的必然趨勢(shì)。我國增值稅的改革有兩種可供選擇的途徑，一種是先改為收入型，再改為消費(fèi)型：另一種是一步到位，直接改為消費(fèi)型。本人認(rèn)為增值稅先從生產(chǎn)型改為收入型再改為消費(fèi)型，弊端較多。其一，由于收入型增值稅在計(jì)算應(yīng)納稅額時(shí)，僅允許扣除當(dāng)期轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品價(jià)值中去的那一部分固定資產(chǎn)的已納稅額，即固定資產(chǎn)中所含進(jìn)項(xiàng)稅在抵扣時(shí)缺乏有效憑證，將動(dòng)搖增值稅憑票扣稅的基礎(chǔ)；另一方面，就我國目前的征管水平，要準(zhǔn)確的核算出固定資產(chǎn)的折舊額進(jìn)行抵扣困難很大。其二，稅收制度的頻繁變動(dòng)必將導(dǎo)致效率的過度損失。因?yàn)槊恳淮味愔频妮^大變動(dòng)都伴隨著巨大的變動(dòng)成本，包括此稅制的設(shè)計(jì)成本、宣傳成本、人員培訓(xùn)成本等。因此，將收入型增值稅作為過渡不應(yīng)是首選，從優(yōu)化稅制角度看，消費(fèi)型增值稅是最佳選擇，是增值稅改革的終極目標(biāo)，這是因?yàn)椋?、從經(jīng)濟(jì)角度看，實(shí)行消費(fèi)型增值稅有利于鼓勵(lì)投資，特別是民間投資，有利于促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和技術(shù)升級(jí)，有利于增強(qiáng)我國產(chǎn)品的競(jìng)爭(zhēng)力。2、從財(cái)政的角度看，實(shí)行消費(fèi)型增值稅雖然在短期內(nèi)導(dǎo)致稅基的減少，對(duì)財(cái)政收入造成一定的影響，但是有利于消除重復(fù)征稅，有利于公平內(nèi)外資企業(yè)和國內(nèi)外產(chǎn)品的稅收負(fù)擔(dān)，有利于稅制的優(yōu)化，從長(zhǎng)遠(yuǎn)看，由于實(shí)行消費(fèi)型增值稅將刺激投資，促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整，對(duì)經(jīng)濟(jì)的增長(zhǎng)將起到重要的拉動(dòng)作用，財(cái)政收入總量也會(huì)隨之逐漸增長(zhǎng)。3、從管理的角度看，實(shí)行消費(fèi)型增值稅將使非抵扣項(xiàng)目大為減少，征收和繳納將變得相對(duì)簡(jiǎn)便易行，從而有利于減少偷逃稅行為的發(fā)生，有利于降低稅收管理成本，提高征收管理的效率。

總之，增值稅制度的完善不可能一蹴而就，我國從2009年起將現(xiàn)行生產(chǎn)型增值稅轉(zhuǎn)型為消費(fèi)型增值稅，不但是必要的，而且也是可行的。

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李東海《關(guān)于我國增值稅轉(zhuǎn)型問題的思考》蘭州商學(xué)院學(xué)報(bào)2007