會計理論結構的探討與研究

目 錄

一、 會計理論結構的含義

二、會計理論結構研究的現狀

三、構建會計理論結構的意義

四、加強會計理論結構研究的重要性

 五、會計理論結構研究的邏輯起點

六、會計理論結構的構成要素及其作用

 七、研究會計理論結構時應注意的問題 

 八、如何構建適合我國社會主義市場經濟的財務會計理論結構

九、結束語

內 容 摘 要

 會計理論結構就是將各種會計理論按照一定的邏輯關系有機結合而形成的一個完整的、多層次的理論系統，也即是對會計實踐進行理性認識和指導的規范化理論系統。文章從會計理論結構國外和國內的發展歷史入手，對會計理論結構進行初步探討，對加強會計理論結構研究的重要性進行了分析，并對會計環境作為會計理論結構的邏輯起點的優勢進行深入研究，總結了一些會計理論結構研究過程中的經驗，為以后更好的研究會計理論結構做一個鋪墊。最后分析了如何構建適合我國社會主義市場經濟快速發展、符合國情的財務會計理論結構問題。

 

會計理論結構的探討與研究

 早在幾百年前，會計理論就已經產生。但是，對于現代會計理論的探索和研究卻只是近幾十年的事情。幾十年來，現代會計理論的研究者們爭論不斷，直到現在仍然沒有建立一整套大家都信服的專業會計理論結構。正是因為這樣，我們才有必要對會計理論結構進行系統的研究，以求找到適合我國市場經濟下的現代會計理論結構。

一、 會計理論結構的含義

任何學科，都需要一個理論結構，借以建立統一的邏輯推理體系。會計理論結構就是將各種會計李林按照一定的邏輯關系有機結合而形成的一個完整的、多層次的理論系統，也即是對社會實踐進行理性認識和指導的規范化理論系統。作為會計理論結構，它體現一個國家會計理論研究的科學水平，加強對會計理論結構的研究，不僅是會計理論自身發展的需要，也是指導我國會計實踐的迫切需要。

 二、會計理論結構研究的現狀

我國關于會計理論結構的研究主要有“二元論”和“三元論”學說。“二元論”是指現代會計理論結構有兩個元素組成：基本理論結構和行為理論結構，或者基本理論結構和規范性理論結構。會計基本理論結構是由一組互相聯系又相互獨立的會計概念群按照其內在的邏輯性排列而成的一個有機整體。在這個整體中主要有會計環境、會計本質、會計對象、會計職能與會計假設等。這一部分是現代會計理論結構的根基，決定會計的性質，反映會計的屬性，說明會計師什么。會計規范性理論結構是指為了實現會計目標，由一組相互聯系的約束理論元素構成的有機整體。它用以指導，規范會計行為的理論。“三元論”是指現代會計理論框架結構是由結構性理論、解釋性理論和行為性理論所

構成。行為性理論是指會計行為的相互聯系各個理論的有機整體，它包括會計程序理論和方法理論，方法理論又包括會計確認、記錄、計量、報告與分析等理論內容。其功能在于指導實際操作，使會計成為應用性極強的科學。也有觀點認為會計理論結構包括：基礎理論、方法理論、組織理論；或目標理論、約束理論、實現理論；或主體理論、基礎理論、相關理論。這些觀點的提出都有一定的道理和進步性，但同時又存在或多或少的局限性，因而關于我國會計理論結構的構建問題仍未達成普遍共識。

三、構建會計理論結構的意義

構建科學完善的會計理論結構，既是會計實踐工作的需要，也是會計理論研究的需要。盡管會計理論的每一組成要素都能對某些方面的會計工作起指導作用，但如果不能按照它們之間的內在規律進行整合與優化，使之形成一個完整的系統，其指導功能將大打折扣。因此，各國的會計職業組織都把構建會計理論結構作為理論研究的首要任務。具體的講，構建會計理論結構的意義有：

 (一)有利于會計工作者掌握會計事物的內在規律性

會計理論結構反映會計組成要素之間的內在規律性，科學合理的理論結構，能夠將復雜的會計事物加以抽象化和條理化，揭示其邏輯推理關系，使之變得簡明、清晰，幫助人們從宏觀上、總體上理解和把握會計事物的內在規律性，進而有效從事會計實務、會計研究、會計管理和會計教脊等具體會計工作。

(二)有利于更好地發揮會計理論的指導功能

 如前所述，會計理論的每一要素都有自身的功能，但唯有通過構建會計理論結構，才能最大限度的整合它們的功能優勢，調動一切積極因素，充分發揮其指導實踐的作用。任何要素脫離了這一結構，其作用都將受到影響。

(三)有利于明確會計理論的方向和重點

 各種理論要素在會計理論結構中所處的地位、所起的作用是不相同的。只有通過構建會計理論結構，才能明晰會計理論研究的方向，確立會計理論研究的重點和難點，發現會計理論研究的薄弱環節，有針對性地開展研究工作，不斷提高研究效率和水平。

(四)有利于推動會計理論的發展

會計理論結構的功能不僅僅是指導會計實踐，它對會計研究和會計教育同樣具有指導作用，會計研究中許多開發性會計理論的產生和形成，正是得益于現行的會計理論結構，而會計教育中會計課程的設置、會計教材的建設以及人才培養規格等，也往往受制于會計理論體系。可以說，會計理論結構越是科學完善，越有利于擴展研究者的思路和途徑、發現社會經濟現象中的會計問題、開發會計研究的新領域。

四、加強會計理論結構研究的重要性

 加強我國會計理論結構研究是我國市場經濟發展形勢的要求。當

前，我國正處于社會主義市場經濟發展到初級階段。其經濟表現形式既區別于原來的計劃經濟，又區別于西方發達國家的市場經濟．其發展模式是經由中國特色的社會主義市場經濟。我國的經濟發展是一個相當復雜的現象，在把我國經濟逐漸融人全球經濟一體化的進程中，必須加強會計理論結構研究。通過對不同會計理論結構的研究．尋找適合我國市場經濟發展的會計理論結構，只有這樣，才能使我國的會計理論結構適應經濟全球化的進程，才能保證我國社會主義市場經濟的穩定發展。

 在對會計理論結構的研究過程中，我們主要借鑒西方先進國家有關方面的理論，真正建立在我國本土之上的會計理論結構根本不存在，因此，將原本適合西方先進國家的會計理論結構引進我國的經濟體制中，其中肯定有許多和我國經濟體制不相符合的地方，再加上經濟體制本身的復雜性以及會計實務的發展相對復雜，會計理論結構多種多樣．為此，必須加大研究力度，努力尋找適合我國目前發展狀況的會計理論結構。

 五、會計理論結構研究的邏輯起點

 (一)選擇會計理論結構研究邏輯起點的要求

 對會計本源具有“揭示”作用。邏輯起點是會計理論結構建設的出發點，而會計本源則是會計理論賴以存在和發展的基本前提，離開這一前提，會計理論將成為光源之水、無本之木。因此，會計理論結構的邏輯起點必須能夠揭示會計本源。

對會計研究具有“導向”作用。邏輯起點應當能夠作為會計理論結構的基本導向，在此前提下，明確會計理論研究的目的、重點、路徑和方法，并推導論證其他會計理論范疇，進而形成首尾呼應、前后一貫、邏輯嚴密、相互支撐、相互促進的理論結構。

對會計環境具有“反映”作用。任何會計理論都是特定環境下的產物，脫離客觀環境的會計理論將會成為空中樓閣，因此，作為構建會計理論結構的邏輯起點，必須客觀反映會計環境，將現實的會計環境與人造的會計系統緊密的連接在一起。唯此，才能使會計系統不斷地更新和完善，主動適應會計環境的要求，也才能真正發揮會計理論的功能。

(二)會計理論結構研究以會計環境為邏輯起點

 會計環境的涵義。任何會計理論的形成和完善都離不開特定的環境，包括經濟環境、政治環境、法律環境、科技環境、文化環境和教育環境等。我們將會計所面臨的客觀境況和條件統稱為會計環境。這些環境因素對會計理論的形成和發展具有不同程度的制約或影響作用。

以會計環境為邏輯起點的優點。作為會計理論研究的切入點，這一超點確定的合理與否，關系到會計理論能否很好的指導會計實踐，解釋和預測會計實務。在確立會計理論結構的邏輯起點時，必須考慮這一起點對會計理論應發揮的作用。會計理論和會計實務作為一個有機結合的系統，必然受其所處環境的制約，因此，會計環境作為會計理論結構的邏輯起點，從系統論的角度出發更為科學。會計環境作為會計理論的邏輯起點，除具備邏輯上的合理性外，在以下幾個方面具備一定的優點：

 第一，會計理論的目標是解釋和預測會計實務。以會計環境作為會計理論結構的邏輯起點，能夠使會計理論合理的解釋和預測會計實務。任何會計實務都是具有一定的目的性，即滿足一定的會計目標，而會計目標必然是適應于相應的會計環境而提出的，因此，任何會計實務都是直接或間接的和會計環境相適應。從解釋方面，解釋是指為觀察到的實務提供理由。如，會計理論應當解釋會計為什么對債務入的債務重組收益確認為重組利得而不是營業外收支項目，會計的這種確認結果是為了滿足會計目標中對會計提出的主要質量要求。從預測方面，預測是指會計理論應能夠預測未觀察到的會計現象。未觀察到的會計現象未必就是未來現象，它們包括那些已經發生，但尚未收集到與其有關的系統證據的現象。而對于未來現象，會計的預測功能必須依賴于會計環境所產生的會計假設和新的會計目標而對會計提出新的會計信息質量要求或產生的新的財務報表要對為了現象進行反映，并據此提出新確認標準和計量屬性。由此分析可以看出，以會計環境為起點構建會計理論結構，可以對會計環境的變化和規律進行系統的分析，把握會計環境諸要素之間的內在規律，據此提出相應的會計目標。建立在此基礎上的會計理論，才能和具體會計實務相結合，充分發揮會計理論對會計實務的指導作用。

 第二，以會計環境作為會計理論結構的邏輯起點，能使會計實務最大限度的發揮其基本職能——反映職能。會計作為一個系統，其功能也是其與外部環境——會計環境聯系時所體現出來的能力。會計的職能是會計的固有功能，是會計本質的體現。

 會計的職能論也具有不同的觀點，從“一職能”論到“十二職能”論，這些觀點在各個方面都體現了會計所具有的特性和能力，但所有的職能都基于同一職能的基礎上，即反映職能。會計是一種以提供經濟信息為主的管理活動，會計的職能是唯一的，即只有反映職能，沒有其他職能。因此，會計理論結構的架構應充分考慮實現會計的反映職能，否則，會計職能作為會計目標和會計實務的聯系紐帶就會斷裂，會計的目標就無法實現。會計要最大限度的發揮反映職能的作用，就

必須和會計環境相聯系，會計環境對會計目標提出不同要求，要求會計具備相應的職能，反映職能就必須和其他具體職能相適應。會計的主要目標是為股東報告受托責任的完成情況，此時，會計的監督和控制職能就成為具體職能中的首要職能。會計在發揮基本職能時就要充分考慮監督職能和控制職能的實現，如在計量屬性上采用具有客觀性的歷史成本；在資本市場發達的情況下，企業借助資本市場的股本發行籌集資金，上市公司股權分散，會計的主要目標就轉為為市場提供

有用的信息，此時，投資者通過分析會計所提供的具備相關性的會計信息體現會計分析職能、評價職能等，會計監督職能在具體職能中就會弱化，會計反映信息方面要首先考慮會計信息的相關性，為分析和評價職能提供有用信息，如在確認標準選擇和計量屬性上采用更謹慎的賬務處理方法。與此類似，會計環境的其他因素都會通過會計目標來影響會計的職能，由此，會計的具體職能是依據會計環境對會計目標的影響而不斷地發展變化，會計反映職能也會因具體職能的變化而

不斷調整反映的內容和方式，以適應會計具體職能的實現，最大限度地發揮會計基本職能——反映職能的作用。

 第三，以會計環境作為會計理論結構的邏輯起點具有廣泛適用性和前瞻性。理論作為一種實踐的抽象，是用來指導實踐的，理論來自于實踐，但也能影響實踐，并能預測或及時的反映新的實踐。所以理論的廣泛適用性和前瞻性也是理論是否成功的一個重要標準。

以會計環境作為會計理論結構的邏輯起點，相比較其他起點論而言，更具有廣泛適用性和前瞻性。以會計目標、會計職能、會計動因、會計假設等作為會計理論結構的邏輯起點，都是假設會計的環境是不變的，如會計目標論，是假設在某種會計環境下，會計的目標是什么，然后據此架構會計理論結構；會計職能論是在假設某種會計環境下，會計應具備什么職能，再根據職能架構會計理論結構。在會計環境發生變化時，這些因素都會發生相應的變化，因此，這些觀點都不具有廣泛的適用性。另外，當新的會計環境發生時，這些觀點架構的會計理論結構就可能會失去理論指導作用。如當網絡信息技術充分發達時，會計假設中的會計分期概念是否還應作為會計的一個基本假設而存在等。

六、會計理論結構的構成要素及其作用

 (一)會計理論結構構成要素

會計理論結構由會計目標、會計對象、會計假設、會計環境、會計職能、會計原則、會計程序和會計方法等理論要素所組成。各種會計理論要素之間存在內容上的相關性、互補性和邏輯上的層次性、依賴性。缺少任何一種因素，都會影響會計理論結構的完整性和系統性。

 (二)構成會計理論結構的要素的作用

 會計理論的每一要素都能夠從理論上回答某一會計領域的問題，或者說對會計工作具有某方面的指導作用。如會計目標主要定位會計工作的終極目的和具體任務；會計對象主要闡述會計工作的范圍和內容；會計假設主要奠定會計核算的基本前提；會計職能主要說明會計在社會經濟活動中的功能等。對會計實踐工作沒有指導作用的理論是毫無意義的理論，也不能成為會計理論結構的組成部分。

其中主要考慮要素包括：會計假設、會計原則、會計環境。會計假設或稱會計假定，是指會計人員面對著變化不定的社會經濟環境，所做出的一些合理推論。會計假設并不是毫無根據的猜測，而是根據企業所處的社會經濟環境而做出的合理推論。會計假設是會計理論中最基礎的組成部分。會計實務中所遵循的會計原則，就是在這個基礎上建立起來的。依據這些假設所收集和加工處理出來的會計信息，就可以滿足會計報表使用者制定經濟決策的需要。會計假設是收集、加工處理會計信息所需依據的基礎觀念。會計假設對會計實務有著重要的決定作用。

能否構建科學合理的會計理論結構，體現一個國家的會計理論研究水平，同時也決定了會計實踐工作的創新和發展程度。20世紀的會計創新大多出現在美英等國家，原因之一就是他們在20世紀30年代經濟大危機，特別是二次世界大戰后建立了一套科學完善的會計理論機構。

會計理論結構是一個不斷發展、完善的過程。正如前面所闡述的，政治、經濟、法律、文化等環境因素的變化，必然開辟新的會計領域，滋生新的會計問題，并經過會計工作者探索和研究后形成新的會計理論，同時某些會計理論的內容也會因環境的變化而被淘汰。因此，會計理論結構必須隨著環境的變化而發展和完善。這也正是我們不斷進行會計理論研究的原因。

七、研究會計理論結構時應注意的問題

 (一)選擇正確的會計理論結構研究的邏輯起點的重要性

會計理論結構研究的邏輯起點，實質上就是研究會計理論結構的出發點，是會計理論結構賴以存在和發展的本源性范疇，對會計理論結構的研究具有決定性作用。它所含的內在矛盾，是這個理論結構中一切矛盾的萌芽。構建科學完善的會計理論結構，必須正確選擇會計理論結構研究的邏輯起點。邏輯起點選擇適當，可以準確揭示會計理論結構各種要素的內在規律性，及時發現理論結構研究中存在的問題，有重點、由層次、針對性地開展研究工作，不斷提高會計理論結構研究的效率和質量，增強各理論結構要素之間的協調配合，最大限度地發揮會計理論結構的整體功能。

 (二)體現會計理論結構的基本特征

 會計理論結構具有內容上的完整性和系統性、結構上的邏輯性和層次性以及動態發展性等特征，這些特征既是會計理論結構科學嚴密的重要標志，又是充分發揮會計理論認識、預測、啟迪和教育四大功能的基本前提。因此，構建會計理論結構，必須堅持這一原則。否則，會計理論結構就會失去科學性和嚴密性。

 (三)注重會計理論結構的實用價值

 會計理論來源于會計實踐，會計理論的目的是指導會計實踐，因此，對會計實踐是否具有指導價值，是衡量和評價會計理論的基本標準，也是會計理論結構得以存在和發展的重要條件。任何脫離會計實踐的理論不僅不能有效的指導工作，而且很可能誤導會計實踐。例如公允價值，從理論上講確實是一種理想的計量標準，但如果在法治環境尚未形成、公司治理缺乏規范、會計誠信相當薄弱的條件下，其自身優勢不僅無法顯現，而且很可能成為會計弄虛作假的又一手段。這

就提醒我們，必須把實用價值作為構建會計理論結構的原則，將會計理論的科學性和實用性緊密結合起來。

 (四)堅持繼承與創新相結合

會計理論的發展歷史告訴我們，任何一個階段的會計理論結構，都是繼承原有理論精華和根據實踐需要適時創新的產物，但繼承不等于照搬套用，而是去偽存真、去粗取精，創新不等于標新立異，而是與時俱進、開拓更新。不會繼承必然加大創新成本，并可能使會計理論游離于會計實踐而成為空泛的說教，影響會計理論的指導性和可理解性。同樣，不會創新必然降低繼承效用，使會計理論滯后于會計實踐而成為過時的說教。因此，構建會計理論結構必須遵循繼承性和創新性相結合的原則。

(五)堅持自主與借鑒相結合

 按照系統論的觀點看問題，會計理論結構是一個開放而非封閉的系統，各國的會計理論之間可以相互融通，取長補短，但基于會計所處的客觀環境不同，任何國家的會計理論結構或多或少有自身的特色，因此，構建會計理論結構必須遵循自主與借鑒相結合的原則。沒有自主，會計理論就可能脫離本國實際，中看而不中用；沒有借鑒，會計理論就可能落后時代要求，采取閉門造車方式而加大建設成本，甚至延緩會計的國際化進程。

 八、如何構建適合我國社會主義市場經濟的財務會計理論結構

 (一)正確選擇適合我國社套主義市場經濟財務會計理論結構的邏輯起點

 要想建立適合我國社會主義市場經濟財務會計理論結構．必須正確選擇恰當的邏輯起點，只有正確地選擇恰當的邏輯起點．才能將會計理論結構按照合理的邏輯順序完美構建。另外，會計理論結構的正確構建對于我國會計管理管理所起的作用．跟邏輯起點的選擇有著非常重要的關系。從這個方面來講，邏輯起點選擇的正確與否，與我國社會主義市場經濟的正常發展有著非常重要的聯系。

 在財務會計理論研究的起點選擇過程中，研究人員應該認真研究、分析和選擇能夠直接真實反映我國社會主義市場經濟的變化狀況，反映在我國財務管理過程中最本質的內在因素。并且能夠正確引導建立我國財務會計理論結構的特殊事物作為起點。分析財務會計管理．不難發現．財務目標才是最恰當的選擇。這不單是因為財務目標可以真切反映我國社會主義市場經濟的變化狀況，而且還可以隨著我國社會主義市場經濟的變化而變化。因此，我們必須以財務目標作為會計理論結構構建的起點，只有這樣，才能建立和完善適合我國社會主義市場經濟的會計理論結構。

 (二)努力構建適合我國各領城經濟發展的會計理論結構的內容

 通常來講，會計理論結構主要包含兩個方面的內容，即基礎理論和應用理論兩個方面的內容。

 1、基礎理論和應用理論研究的主要內容

 基礎理論研究的主要內容是會計管理過程中最普通、最具內涵的

規律以及原理。既從整體上對會計管理的一般規定性進行研究，又從會計組成基本條件上的一般性進行研究，重點研究和分析會計理論結構個我國社會主義市場經濟體系之間的關系，并在研究的基礎上對會計實踐的原則和前提加以總結，對會計理論結構的發展方向、發展趨勢進行預測。在研究的過程中，研究人員還要認真借鑒其他學科的實際內容，從理論以及研究方法上獲取思路，并將思路應用在會計基礎理論的研究方面。

 應用理論研究的主要內容是會計實踐過程中對象和手段。并在研究的基礎上制定財務會計的管理規范。從本質上來講．應用理論研究是以基礎理論研究為指導，通過制定相關原則和規范對會計管理工作進行管理和約束。它既是會計管理工作執行的標準，又是評價會計管理工作的主要依據，還可以引導會計工作沿著為社會主義市場經濟保駕護航的方向發展。

 2、基礎理論和應用理論研究的構成因素

 基礎理論的構成要素主要包括：社會環境理論；目標理論；定性理論；定職理論和定位理論；行為主體理論；要素理論；方法理論；循環理論；假設和前提理論；信息理論；理論基礎等。

 應用理論的構成要素主要包括：實務規范理論：實務規范的設計理論；監督理論。

九、結束語

總之，會計理論結構對于我國社會主義市場經濟的發展具有非常

重要的意義，必須大力加強相關知識的學習，認真分析我國社會主義市場經濟體制下的經濟特征，結合西方先進的會計理論結構，努力構建適合我國國情的會計理論結構，只有這樣，才能保證我國社會主義市場經濟的正常發展，保證我國經濟在全球經濟一體化的過程中穩步發展。

參 考 文 獻

【1】李瑞生·會計理論研究[M]．中國財政經濟出版社，2007，

【2】韓俊平、陳國榮·我國會計理論體系構建的邏輯起點．會計之友 ，2009年3月，

【3】于玉林·危機化機遇:推進會計理論研究．會計之友，2010年4月，

【4】熊麗果·會計理論體系構建的邏輯起點．審計與理財 ，2011年9月

【5】沈偉蓉·會計理論結構邏輯起點的探討．科技創新與應用，2012年4月，

【6】馮婷婷、李長青·關于環境會計基本理論的探討．經濟研究導刊，2012年1月，