企業(yè)成本差異的分析及改進_答辯問題

  答辯問題 

  問題一、1、請問成本差異分析是否一定要在會計報表中進行反映？

答：不一定。成本差異是指產品實際成本與標準成本的差額。有的企業(yè)只將標準成本作為統(tǒng)計資料處理，并不計入賬簿，只提供成本控制的相關信息，日常核算以實際成本直接入帳，也就不存在成本差異分析及其在會計報表中的反映了。小規(guī)模納稅企業(yè)多采取該種方法，帳目較簡短。

2、請分析目前成本差異分析中存在的問題？

答：1．成本差異值具有隨機性

成本差異的計算有賴于對成本差異的本質的認識程度，如果對其認識不足則其計量就可能有偏差。由于差異的有利差異性和不利差異性，自然會出現成本差異為零，而數量差異與價格差異各自所占有的份額都很大的情形。例如：數量差異為100單位，價格差異為-100單位，則有成本差異為0。在表面上看，成本控制的效果顯著（因其與標準成本值完全相一致）。但實質上，這種成本差異的背后卻隱含著差異的極大或然性。也就是說，價格差異很可能因隨機變動，而引發(fā)成本差異產生很大變化，甚至與標準成本值相去甚遠，而我們仍盲目樂觀于成本差異為零的表面現象上。換言之，成本差異為零并不代表成本控制是有效的。相反，可能正因為零成本差異的掩蓋，使得隱含的問題得不到及時、準確、有效的解決。而且，退一步說，整體上（成本差異為零）較優(yōu)可能為局部的不優(yōu)（如數量上的不利差異）所取代。我們所期望的是局部與整體均優(yōu)的情形，而不是僅僅只講整體忽略局部。那種只注重表面，不注重內容、實質的教訓是深刻的。

2．成本差異計算未考慮相對數的變動情況

傳統(tǒng)的成本差異分析僅僅分析各個因素變動引起的成本絕對數的變化，而沒有分析各因素變動引起的成本相對數的變動情況，不便于企業(yè)管理者區(qū)別輕重緩急。因此，分析結果不能確切地說明各個因素影響的程度。對企業(yè)管理者而言，難以抓住主要矛盾，有針對性地加強成本控制。例如：某企業(yè)A產品的成本差異為200元，B產品的成本差異為500元，A產品的標準成本為1 000元，B產品的標準成本為6 250元�？梢姡珹產品的成本差異達到了標準成本的20%，而B產品的成本差異僅占標準成本的8%。如果不考慮相對數，管理當局可能會更加關注B產品的成本差異。

此外，絕對量值一般不具有橫向可比性。也就是說，同樣大小的成本差異并不代表相同的經濟內涵。正如同利息與利息率之間的關系一樣。例如：A和B兩產品的成本差異都是100元，但是A產品的標準成本為500元而B為1 000元。雖然二者的成本差異相同但是內涵卻是不同的。A產品的成本差異占標準成本的20%，B為10%。如果不進行相對數分析，二者的區(qū)別則很難直觀地看出來。

3．對混合成本差異的處理不當

設：標準數量=Q0，實際數量=Q1，標準價格=P0，實際價格=P1   

△P= P1- P0，△Q= Q1- Q0

成本差異的計算可表示如下：

價格差異=△PQ1=△P（Q0+△Q）=△PQ0+△P△Q

數量差異=△QP0

成本差異=△PQ0+△P△Q+△QP0

從上式可看出，成本差異的構成應有三部分：實際數量與標準數量不一致而產生的純數量差異，即△QP0；實際價格與標準價格不一致而產生的純價格差異，即△PQ0；實際數量與標準數量差異同實際價格與標準價格差異結合產生的混合差異△P△Q。

例如：某公司甲產品每件直接材料的標準用量為8千克，此材料標準價格為每千克1元。生產中實際每件甲產品耗用6千克，材料的實際價格為每千克2元。則： 

△P△Q=（2-1）×（6-8）=-2  △PQ0=（2-1）×8=8  △QP0=（6-8）×1=-2

直接材料價格差異=（2-1）×8+（2-1）×（6-8）=8+（-2）=6（元）

直接材料數量差異=（6-8）×1=-2（元）

直接材料成本差異=-2+8+（-2）=4（元）

將價格和數量變動的混合差異△P△Q歸集到價格差異中，雖然成本差異總額不會改變，但這可能導致管理部門不能公正評價各責任部門的生產經營效益。由于各項成本差異反映各責任部門取得的成績和存在的問題，這種計算使負責數量差異的部門（如生產部門）少承擔一部分差異責任，而負責價格差異的部門（如采購部門）則額外承擔價、量混合差異責任，這不利于業(yè)績評定和責任追查。在本例中，價、量混合差異-2元，被歸集到價格差異中，而純價格因素引起的差異為8元，則價格差異就是6元。此時，根據價格差異進行責任追查的話，就不能夠客觀地對負責價格差異的部門進行業(yè)績評價。

3、請談談成本差異產生的原因。

答：1． 直接材料成本差異形成的原因

通常，直接材料價格差異是企業(yè)在采購過程中形成的，應由企業(yè)采購部門對發(fā)生差異的原因作出說明。在實際經營中，企業(yè)采購部門未能按標準價格采購材料導致價格上漲、供應廠家出于競爭目的調整價格、采購部門未按經濟訂貨批量進貨、未及時訂貨造成的緊急訂貨、采購時舍近求遠使運費和途中損耗增加、違反采購合同被罰款、企業(yè)承接緊急產品定單造成額外采購等等。對此，企業(yè)需要進行認真調查、仔細分析，以確定差異發(fā)生的真實原因和責任方，并采取對策。

材料數量差異是在材料耗用過程中形成的，影響材料用量的因素是多種多樣的，包括生產工人的操作熟練程度和責任心、生產設備當前狀況、材料的質量、工藝方案的變更、質量檢查標準執(zhí)行的差異等。一般來說，用量標準大多是因為工人粗心大意、技術素質低下等原因造成的，這時材料用量差異應由生產部門負責。但有時材料數量差異是由生產部門不可控制的因素引起的，對此我們要分清責任歸屬。如果差異是因為采購部門采購了質量較差的材料而造成的，就應該由采購部門負責；如果設備管理部門疏于對設備的維修、保養(yǎng)而使生產設備不能發(fā)揮正常的生產能力而造成了材料用量的差異，其責任由設備管理部門負責。我們要在具體分析的基礎上找出原因，只有這樣才能得出正確的結論。

此外，執(zhí)行標準成本人員的責任心差、不能相互協(xié)作、目標成本不合理、實際成本核算有問題等，也會造成直接材料成本差異的出現。

2．直接人工成本差異形成的原因

在企業(yè)中，工資率差異形成的原因很多，例如：工人升級時工資水平會有所提高，此時實際工資率就會超過標準工資率。當企業(yè)對工人工資率進行調整時，也會導致實際工資率會與標準工資率不同。此外，如果企業(yè)使用臨時工，則支付的工資會低于正式工，這時工資率也會低于標準工資率。一般地，發(fā)生工資率差異時，應由企業(yè)人力部門和生產部門對發(fā)生差異的原因作出說明，待查明原因后，采取對策。

造成直接人工效率差異的原因也是多方面的，主要包括企業(yè)工作環(huán)境不佳、工人經驗不足、勞動情緒不佳、新工人太多、作業(yè)計劃安排不當等。如果生產部門安排不周，安排技術不熟練的工人去做復雜的工作，此時必然會造成實際工時超過標準工時。企業(yè)直接人工效率差異的形成主要是生產部門的責任，但并不是絕對的。例如：由于采購部門采購了不適用的材料，導致加工時花了較多的工時，或由于生產工藝過程的改變，需要延長或縮短加工時間等，這些都不是生產部門所能控制的因素，應由相關部門承擔責任。

3．變動制造費用成本差異形成的原因

通常，變動制造費用的耗費差異應由部門經理負責，他有責任、有義務對變動制造費用各明細項目的彈性數與實際數進行對比分析，采取相應的措施進行必要的控制，將變動制造費用控制在預算標準之內。

變動制造費用的效率差異，主要是由于多用工時而造成的變動制造費用的增加，其形成原因與人工效率差異相同。

4． 固定制造費用成本差異形成的原因

造成固定制造費用耗費差異的主要原因有以下幾個方面：管理人員工資的變動；固定資產折舊方法的改變；修理費開支數額的變化；租賃費、保險費等項費用的調整；水電費價格的調整；其他有關費用開支數額發(fā)生變化。耗費差異責任應由有關的責任部門負責。例如：固定資產折舊費的變化應由財務部門負責；修理費開支變化應由設備維修部門負責；其他有關費用可根據實際情況確定責任歸屬。有些費用如水電費調價等屬不可控因素，不應由某個部門來承擔責任。形成能量差異的原因主要有以下幾個方面：原設計生產能力過高，生產不飽滿；因市場需求不足或產品定價策略問題而影響訂貨量，造成生產能力不能充分利用；因原材料供應不及時，導致停工待料；機械設備發(fā)生故障，增加了修理時間；能源短缺，被迫停產；操作工人技術水平有限，未能充分發(fā)揮設備能力。能量差異是由于現有生產能力未充分發(fā)揮而造成的差異，難以簡單地確定責任的歸屬。為分清各部門應負的責任，應根據實際情況加以分析，分別由計劃部門、生產部門、采購部門、銷售部門等承擔相應的責任。

 

4、請談談成本差異分析的改進建議。 

  答： 1．構建絕對值成本差異度量式

絕對值成本差異=絕對值數量差異+絕對值價格差異=|數量差異|+|價格差異|  

例1：某公司生產每件甲產品直接材料的標準用量為8千克，此材料標準價格為每千克1元。生產中實際每件甲產品耗用6千克，材料的實際價格為每千克2元。

則：直接材料成本差異=6×2-8×1=4（元）

直接材料數量差異=（6-8）×1=-2（元）

直接材料價格差異=（2-1）×6=6（元）

絕對值直接材料成本差異=|直接材料數量差異|+|直接材料價格差異|=|-2|+|6|=8（元）

通過這種方法我們能夠直觀地看出實際成本偏離標準成本的程度，為我們正確分析各部門的績效、加強內部成本管理提供了判斷依據。

2．增加成本差異的相對數分析

增加相對數分析有利于區(qū)別不同情況，有針對性地實施成本控制。構造成本差異敏感程度指標：成本差異率=成本差異÷標準成本  

根據例1中資料，甲產品的直接材料標準成本為8元（8×1=8）

則，直接材料成本差異率=4÷8=0.5  

直接材料數量成本差異率=-2÷8=-0.25

直接材料價格成本差異率=6÷8=0.75

通過成本差異率的計算我們可以直觀地看出，直接材料的成本差異率達到了50%，直接材料數量成本差異率為-25%，而直接材料價格成本差異率占了75%。材料價格差異是分析的重點。

因為成本差異率是單位標準成本的差異值，所以具有橫向可比性。相對的成本差異率公式，使我們不僅了解了差異的大小，更可以確知差異的程度。反映了成本差異對于標準成本值的敏感程度。它具有相互方案間擇優(yōu)的功能。假設該公司乙產品的直接材料成本差異率達到80%，通過對比我們可以判斷甲產品的材料成本控制效果要優(yōu)于乙。管理當局應對乙產品的直接材料成本差異進行重點分析。

3．改進混合成本差異的處理方式

（1） 以控制價格差異和數量差異為主

混合差異是不可控的，可將成本差異分為價格差異、數量差異、混合差異三部分，分別列式。在成本控制時，以控制價格差異和數量差異為主，二者控制了，混合差異就得以控制。 

仍根據例1中資料，某公司生產每件甲產品直接材料的標準用量為8千克，此材料標準價格為每千克1元。生產中實際每件甲產品耗用6千克，材料的實際價格為每千克2元。成本差異計算如下：

直接材料價格差異=（2-1）×8=8（元）

直接材料數量差異=（6-8）×1=-2（元）

直接材料價、量混合差異=（2-1）×（6-8）=-2（元）

直接材料成本差異=8+（-2）+（-2）=4（元）

將成本差異分為價格差異、數量差異和混合差異三部分，為我們正確分析差異產生原因提供了依據。

（2） 把混合差異按純價格差異和純數量差異絕對額的比例進行分攤

根據例1中資料，成本差異計算如下：

直接材料價格差異分配數=－2×8÷（8+|－2|）＝－1.6（元）

直接材料數量差異分配數=－2×|－2|÷（8+|－2|）=－0.4（元）

直接材料價格差異=8-1.6=6.4（元）

直接材料數量差異=-2-0.4=-2.4（元）

直接材料成本差異=6.4+（-2.4）=4（元）

改進的計算方法有利于成本差異的揭示，正確分析差異原因、查明責任歸屬、評定業(yè)績，從而制定有效措施，以避免損失浪費的發(fā)生，為成本管理和降低成本指明努力方向。