關(guān)于會計計量的新屬性——公允價值_答辯問題

答辯問題 

張雪芹同學(xué)的答辯問題：

1.公允價值與歷史成本有什么關(guān)系？

    歷史成本又稱為實(shí)際成本，就是取得或者制造某項(xiàng)財產(chǎn)物資時所支付的現(xiàn)金或者其他等價物。而公允價值是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。由于歷史成本是傳統(tǒng)會計理論的一大基石和主要的會計方法，而公允價值又是重新啟用的計量屬性，對公允價值計量屬性和歷史成本計量屬性進(jìn)行比較。

（一）歷史成本計量屬性優(yōu)缺點(diǎn)。

  歷史成本的優(yōu)點(diǎn)有：

  1、歷史成本具有可靠性，因?yàn)闅v史成本是交易雙方真實(shí)交易確定的價格，由此形成的成本資料比較可靠、客觀；

  2、歷史成本的數(shù)據(jù)容易取得，因?yàn)槊恳还P交易總會產(chǎn)生一個交易價格，以這個交易價格入賬、形成歷史成本，數(shù)據(jù)容易取得。

   3、歷史成本具有可驗(yàn)證性，因?yàn)闅v史成本是真實(shí)交易的結(jié)果，有相應(yīng)的交易憑證作為依據(jù)，便于考核和驗(yàn)證，方便審計人員審查、驗(yàn)證會計報告。

 因此，長期以來歷史成本計量屬性應(yīng)用廣泛，是傳統(tǒng)會計計量的核心。

  然而，隨著會計環(huán)境的不斷變化，會計要素內(nèi)容的不斷發(fā)展以及人們對會計信息需求的變化，使得歷史成本原則受到巨大的沖擊，暴露出不少的缺點(diǎn)：

   1、物價變動的現(xiàn)實(shí)，動搖了歷史成本的根基。任何一項(xiàng)金融工具從合約的簽訂到最后的平倉、交割都需要經(jīng)過一段時間，在此期間內(nèi)，衍生金融工具的市場價格在不斷變化。如果會計計量始終以簽訂合約時的價格（歷史成本）入賬，既不能如實(shí)反映后續(xù)計量時的真實(shí)價值（市場價值），也無法反映衍生金融工具的市場風(fēng)險，更無從說起金融監(jiān)管。在通貨膨脹時期，由于貨幣貶值、物價上漲，動搖了歷史成本的根基——幣值穩(wěn)定的會計假設(shè)，這時如果仍然以歷史成本為基礎(chǔ)編制財務(wù)報告，必然導(dǎo)致財務(wù)報告失實(shí)，從而歪曲了企業(yè)的經(jīng)營成果、財務(wù)狀況和現(xiàn)金流動的真實(shí)情況。

2、新的會計要素內(nèi)容——衍生金融工具出現(xiàn)，暴露了歷史成本會計的無力。而且衍生金融工具日新月異，使得歷史成本會計的確認(rèn)基礎(chǔ)和計量屬性發(fā)生了根本性的動搖。這樣，就迫使人們舍棄舊法，另尋良策。

3、無法適應(yīng)知識經(jīng)濟(jì)的需要，在知識經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)內(nèi)部自創(chuàng)的專有技術(shù)、人力資源和商譽(yù)等無形資產(chǎn)層出不窮，日新月異，但是，在歷史成本計量模式下，它們都因?yàn)闆]有歷史成本而得不到反映，使得企業(yè)經(jīng)濟(jì)價值的反映不全面，有缺失，在這種情況下，人們的視線就轉(zhuǎn)向公允價值。

（二）公允價值計量屬性優(yōu)缺點(diǎn)

與歷史成本相比較，公允價值屬性具有如下優(yōu)點(diǎn)：

 1、符合會計相關(guān)性、配比原則、穩(wěn)健性和一致性等會計原則要求。目前，收入與費(fèi)用、成本在計量屬性方法不配比，收入是按市價計量，成本費(fèi)用卻是按歷史成本計量，由此可以看出，為了使會計核算符合配比原則就有必要在會計核算中推行公允價值計量。這樣更能體現(xiàn)會計穩(wěn)健性、相關(guān)性等原則的要求。

2、公允價值計量能合理地反映企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，從而更確切地反映企業(yè)的盈利能力、償債能力、資產(chǎn)運(yùn)營能力及所承擔(dān)的財務(wù)風(fēng)險。

3、公允價值是唯一的、能夠反映衍生金融工具的計量模式。由于歷史成本會計所依據(jù)的前提——幣值穩(wěn)定假設(shè)受到了物價波動、甚至是通貨膨脹經(jīng)濟(jì)的劇烈沖擊而發(fā)生了根本性的動搖；由于歷史成本用歷史的，一成不變的成本進(jìn)行初始計量、后續(xù)計量乃至財務(wù)報告，因而無法及時反映不斷變化的衍生金融工具，而公允價值在市場經(jīng)濟(jì)中產(chǎn)生、能夠反映市場價值變化，就成為公允價值唯一的計量模式。

4、能適應(yīng)我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，當(dāng)今我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的特點(diǎn)是競爭激列、風(fēng)險加大，高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)、市場創(chuàng)新、金融創(chuàng)新等等發(fā)展迅速，企業(yè)無形資產(chǎn)對利潤的貢獻(xiàn)旺旺超過有形資產(chǎn)，歷史成本會計往往對此束手無策，而公允價值會計則顯得游刃有余。

公允價值計量屬性的缺點(diǎn)包括：

1.信息質(zhì)量的可靠性難以保證。相對與具有客觀性。確定性和可驗(yàn)證性的以世紀(jì)交易為基礎(chǔ)的歷史成本計量，公允價值計量雖然在財務(wù)報表中能提供更為相關(guān)的信息，但因其不確定性、計量過程主觀隨意性比較大，而難以滿足會計信息可能性的質(zhì)量要求。

2．實(shí)際操作難度大，有不少會計要素如部分資產(chǎn)和負(fù)債很難找到可供參考的市場價格，或者其未來現(xiàn)金流量的金額、時間和貨幣的時間價值等等可以用來確定公允價值的依據(jù)，這樣就使得公允價值在計量操作上往往面臨著較大的困難。

3公允價值計量可能增加財務(wù)報表項(xiàng)目的波動性，在公允價值計量模式下，由于反映經(jīng)濟(jì)環(huán)境和風(fēng)險狀況的市場價值的變化以及企業(yè)自身狀況的變化，使得企業(yè)財務(wù)報表某些項(xiàng)目的波動性加大，這就要求使用者應(yīng)該以新的計量觀來看待會計報表。

2.2006年2月15日財政部發(fā)布的最新企業(yè)會計準(zhǔn)則中，具體有哪些準(zhǔn)則運(yùn)用了公允價值？

答：財政部發(fā)布的最新企業(yè)會計準(zhǔn)則在上市公司中的應(yīng)用，是我國會計界的又一個里程碑，它將推動我國的經(jīng)濟(jì)向更現(xiàn)代化的模式轉(zhuǎn)變，并為投資者的決策提供了更有用的信息。在新準(zhǔn)則中的金融工具、投資性房地產(chǎn)、非共同控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣性資產(chǎn)交換等方面全面采用了公允價值，另外，存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期股權(quán)投資、生物資產(chǎn)、股份支付、收入、政府補(bǔ)助等具體會計準(zhǔn)則在某種程度上直接或者間接的引入了公允價值。

1、金融工具。公允價值是金融工具最相關(guān)的計量屬性，是衍生金融工具唯一相關(guān)的計量屬性。新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)初始確定金融資產(chǎn)或金融負(fù)債應(yīng)該區(qū)分其類別按照公允價值計量，病對其進(jìn)行后續(xù)計量。金融資產(chǎn)或金融負(fù)債公允價值變動形成的利得或損失。除與套期保險外，按下列規(guī)定處理：以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債公允價值變動形成的利得或損失，應(yīng)該計入當(dāng)期損益；可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動形成的利得或損失，應(yīng)該直接計入所有者權(quán)益，在該金融資產(chǎn)終止確認(rèn)時轉(zhuǎn)出，計入當(dāng)期損益，現(xiàn)代金融日益復(fù)雜，采用公允價值計量方法，能更好的反映市場因素、時間因素，從而更準(zhǔn)確的計量各類金融資產(chǎn)和金融負(fù)債。

2、投資性房地產(chǎn)。在投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量中，新準(zhǔn)則規(guī)定可以采用成本模式和公允價值模式，但對于采用公允價值模式的限制條件要比國際準(zhǔn)則更加嚴(yán)格，即采用公允價值模式應(yīng)滿足兩個條件：1投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場；2企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似的房地產(chǎn)市場價格及其他信息，從而對投資性房地產(chǎn)的公允價值做出合理的估計。

3、非同一控制下的企業(yè)合并。非同一控制下的企業(yè)合并包括吸收合并和新設(shè)合并。新準(zhǔn)則規(guī)定：非同一控制下的企業(yè)合并，購買方在購買日對作為企業(yè)合并對價付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照公允價值計量，公允價值與其賬面價值的差額，計入當(dāng)期損益。非同一控制下的企業(yè)合并在新準(zhǔn)則中允許采用公允價值計量購買法，這是由于合并雙方可以討價還價，自愿達(dá)成交易結(jié)果，雙方有認(rèn)可的公允價值。這一規(guī)定是符合我國國情的，也充分展現(xiàn)了我國準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)在立足我國國情和實(shí)際國際趨同的選擇上所表現(xiàn)出來的高度策略性。

4、債務(wù)重組。我國舊準(zhǔn)則的債務(wù)重組業(yè)務(wù)很少涉及到公允價值，也不確認(rèn)重組收益。新準(zhǔn)則將原來因債權(quán)人讓步導(dǎo)致的債務(wù)人修改債務(wù)條件償還負(fù)債獲得的收益全部計入資本公積的做法，改為計入當(dāng)期損益；對于債務(wù)重組時轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)、債權(quán)人因放棄債券而享有的股權(quán)以及修改債務(wù)條件后的債務(wù)均采用公允價值。重新確認(rèn)債務(wù)重組收益使債務(wù)豁免的上市公司，其每股收益將大幅度提升。

5、非貨幣性資產(chǎn)交換。新準(zhǔn)則規(guī)定非貨幣性資產(chǎn)交換同時滿足下列條件的，應(yīng)當(dāng)以公允價值和支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的資本，公允價值與賬面價值的差額計入當(dāng)期損益：1該項(xiàng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)；2換入或換出資產(chǎn)出的公允價值能夠可靠的計量。新會計準(zhǔn)則引入公允價值計量換入資產(chǎn)，并以交易是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)作為是否采用公允價值計量的標(biāo)準(zhǔn)。

3.運(yùn)用公允價值計量屬性需要具備哪些條件？

答：(一）公允價值需要成熟的市場條件

 從準(zhǔn)則中公允價值的定義可以看出，公允價值是狹義的公允價值，需要依賴發(fā)達(dá)的市場。雖然市場經(jīng)濟(jì)在我國有了很長遠(yuǎn)的發(fā)展，但非市場化因素仍然存在，市場環(huán)境復(fù)雜多變且不規(guī)范，交易信息系統(tǒng)不夠完善，沒有相應(yīng)的機(jī)構(gòu)定期發(fā)布相關(guān)的公允市價和相應(yīng)的行業(yè)參考價格、模型、指數(shù)和參數(shù)，無法給公允價值一個統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)或者評價，使得相關(guān)公允價值信息難以取得，大大降低了公允價值的可靠性，所以公允價值首先需要成熟的市場。

（二）公允價值的計量需要統(tǒng)一的規(guī)范

   公允價值作為一種獨(dú)立的計量屬性，在準(zhǔn)則中應(yīng)集中對各具體準(zhǔn)則共同涉及的公允價值計量的基本問題做統(tǒng)一規(guī)范。需要統(tǒng)一的可行性的方法指導(dǎo)，因此公允價值在實(shí)際操作需要統(tǒng)一的規(guī)范。

（三）需要會計人員的素質(zhì)滿足要求

   公允價值需要會計人員的道德觀，公允價值是一種動態(tài)計量屬性，經(jīng)濟(jì)環(huán)境、風(fēng)險狀況的變化以及企業(yè)自身信譽(yù)的變化都會引起企業(yè)財務(wù)報表項(xiàng)目的波動，由于公允價值獲取的方法上的不確定性，對會計人員的專業(yè)技能和職業(yè)判斷能力提出了更高的要求。對會計人員的專業(yè)技術(shù)和職業(yè)道德的雙重挑戰(zhàn)。也是公允價值運(yùn)用的重要條件