會計計量中的歷史成本與公允價值的權衡

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首先，對于公允價值與歷史成本的權衡，進行表面上與性質上的一次對比，了解兩者的關系與不同，在對這兩者探討的過程中，了解到，兩者是互相牽引又相互排斥的，兩者缺一不可，而兩者又很難結合在一起。     兩者的含義是承上啟下的，資產的入賬原值為其歷史成本，即資產取得時的實際資金消耗量，而且一經確定，原值數額不得隨意更改。而公允價值則是在歷史成本的背景下誕生的。公允價值也就是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方，自愿進行資產和債務清償的金額。     兩者即有著統一性質，相互之間又存在著矛盾，會計信息質量存在著可靠性和相關性兩個信息，如果在會計信息中不存在這兩種信息，那么這類信息是無用的，而往往可靠性與相關性是很難兩全的，可靠性的目的在于反映，而相關性的目的在于決策；相關性中的預測性和及時性要求，可能影響信息的可靠性，而為了追求完全可靠而忽略了信息的及時性和預測性，再可靠的信息其相關性也會大大削弱。     相關性與可靠性是會計信息的兩個根本的信息質量特征。會計信息的有用性是相關性與可靠性的函數，相關性與可靠性二者不可或缺，信息既要相關，又要可靠，這是會計的中心要求。另一方面，由于不確定性，相關性與可靠性常常相互沖擊。為了加強相關性而改變會計方法時，可靠性可能有所削弱，反之亦然。
也就是說，相關性與可靠性之間常常存在一種此消彼長的關系，我們不能使這二者都保持最大，而只能依據不同的環境，做出職業判斷，在相關性和可靠性之間進行權衡，在保證信息整體有用性的前提下，可以犧牲一些相關性來換取更高的可靠性，或犧牲一些可靠性來增強一些相關性，這一切都取決于相關性與可靠性的相對權重。相關性與可靠性的權衡是選擇歷史成本與公允價值計量的主要考慮，而不同環境下相關性與可靠性的相對權重是不一樣的。        就公允價值而言，在傳統的交易基礎會計下，在初始確認時，公允價值與歷史成本近似相等，而在初始確認后，如果資產的公允價值可以相對可靠地確定，就應當確認公允價值的變動，這就是所謂的后續確認和后續計量。因此，公允價值會計體現了從交易基礎會計逐漸向事項基礎會計轉變的趨勢。       歷史成本、公允價值作為會計計量的兩種屬性，都是對資產、欠債的一種權衡、評價，它們必然有不異的處所。可是它們又是在分歧的經濟情形中應對分歧的情形發生的，又有所區別。  　　兩者的聯系在與初始計量日，兩者是一致的。如不美觀市場不貳生通貨膨脹，幣值連結不變，社會平均出產率連結不變，那么歷史成本和公允價值對比就不會發生嚴重的背離。這樣，在對資產欠債項目進行初始計量或物價相對不變的情形下進行后續計量時，因為歷史成本合適公允價值的根基要求或在價值上接近公允價值，所以，可以直接以歷史成本替代其公允價值。  　　兩者的區別在于歷史成本計量屬性反映的會計方針是受托責任不美觀。在受托責任不美觀下，靠得住性重于相關性。因為歷史成本是基于曩昔的已發生的生意或事項形成的市場價錢，所以具有靠得住性。又因為歷史成本能獲得原始憑證的撐持，是以具有可驗證性。
同時，我們也應該熟悉到，歷史成本的靠得住性也是相對的。歷史成本只能反映曩昔生意或事項發生時點的信息，不僅不能反映未來而且同市場價錢的變換毫無聯系。這樣，歷史成本不再靠得住公允價值計量屬性反映的會計方針是抉擇妄想有用不美觀。在抉擇妄想有用不美觀下，相關性重于靠得住性。
公允價值反映的是特按時點和經濟狀況下，市場對資產欠債的定價，極大地提高了會計的相關性。采用公允價值計量更能知足抉擇妄想有用不美觀的要求。可是。公允價值具體運用中存在必然的斟難。因為公允價值的取得涉及到大量的不確定身分，從而導致可驗證性和真實性被削弱。      歷史成本計量繼續存在的理由任何事物都具有兩面性，歷史成本計量也不例外，但問題的關鍵在于如何權衡利弊、趨利避害。
1.權衡會計信息相關性和可靠性的需要財務會計對外公布的信息應當具備“相關性”和“可靠性”這兩個最起碼的質量特征。但編制一份既有完全相關性又具備完全可靠性的報告是不現實的。比如編制一份完全建立在公允價值基礎上的財務報表，使其全部資產和負債均以各方公認的公允價值計價。
然而，現實中，即使對一項簡單的資產采用公允價值計價都會產生許多人為主觀干預因素，何況對于全部其他資產和負債均采用這種方法，其最終結果使得在努力保持相關性的同時喪失了可靠性。
如前所述，可靠性是會計信息最重要的屬性，相關的信息之所以有用，首先在于它是可靠的。因為只有企業及時提供相關的可靠信息，會計信息才會有用。如果企業的會計信息不具備可靠性，甚至包含著弄虛作假的因素，那么這些相關的信息不僅毫無價值，而且對投資者和債權人的決策也是一種誤導。
2.公允價值計價方式的天然缺陷，據近幾年對上市公司財務報表的分析來看，通過會計報表來預測中國企業的業績，其可靠性很差，有時企業的業績會突然變化。這種會計信息的隨意調整，使會計報表根本不能反映企業真實的財務狀況、經營成果及現金流量情況，極易衍生各類問題。因此，我國企業運用公允價值存在兩個問題：
(1)公允價值難以取得。在我國，雖然市場經濟已經有了很大的發展，但不可否認，在很多情況下資產的公允價值難以取得，主要在于我國不存在活躍的市場。在公允價值難以取得的情況下，會計準則和會計制度要求運用公允價值計量，必然會影響會計要素計量的可靠性。
(2)關聯交易影響了價格的公允性。在我國，企業資產重組、債務重組、資產置換等非經常性經營過程中應當過少或干脆不確認利潤。“債務重組”準則中規定債務重組產生的收益一律不許計入當期收益而列入資本公積，“非貨幣性交易”中規定不論同類和非同類資產交換都“以換出資產的賬面價值加上應支付的相關稅費，作為換入資產的入賬價值”，都是在我國當前的現實經濟環境下做出的理性抉擇。       當會計目標確定了以后，如何選擇計量的手段只是一種邏輯的推演而已。選擇了決策有用論下的財務目標，從理論上講，就必然會較多地采用公允價值。而選擇了受托責任目標，就必然會較多地采用歷史成本法。在實踐中，還可能出現雙目標論，那么就需要在公允價值與歷史成本之間進行必要的權衡，取其利，而避其害。　　三、會計計量模式進化研究帶來的啟示及完善我國會計理論與實務的建議　　會計計量模式的進化是一長期的系統的演化過程，不僅需要會計理論研究者的努力，也需要從會計準則制定部門和會計教育界的共同努力。為此，可以從以下幾個方面談談一些拙見。　（一）正確認識公允價值計量模式成為主導的會計計量模式　　公允價值計量模式替代歷史成本計量模式成為主要的會計計量模式是會計發展的必然，體現了市場經濟發展對會計計量技術方法上的客觀要求。但同時也應看到，公允價值計量替代歷史成本計量是一長期的復雜的過程，既需要市場經濟發展程度作為條件，同時又要求有能實施公允價值模式的高素質的會計人員。這將是一個利益的權衡過程。　（二）做到會計理論的范式研究與實證研究的有機融合　　會計理論范式研究與實證研究結合，對會計信息需要者需求的統計特征的研究對會計計量模式的進化有著十分重要的意義，要調整會計計量模式就需要通過實證研究獲得必要和相對充分的數據，為會計的范式研究提供所需的證據。　　在開展學習會計計量模式實證研究方法的過程中，應注重會計基本理論的學習，在深入學習過程中獲得有研究價值的實證研究選題，并數據能較為充分取得的情況下，采用適當的計量方法進行研究。應避免為做實證而做那些毫無實際價值和意義的實證研究。　（三）恰當確定我國會計準則完善過程中的研究重點　　我國2006年發布的新會計準則體系中，有關會計計量模式的進化已明顯體現，但在整個會計準則體系中，卻并沒有涉及會計計量模式的定義，及關于在我國進行會計計量模式進化的背景說明，包括會計計量模式進化的理論說明及實證說明。　　因此，應將上述兩方面作為我國會計準則體系完善的工作去做。可考慮在大量理論研究和實證研究的基礎上，盡快推出我國會計計量模式的會計準則。         綜上所述，我國在相當長的時間內,處于歷史成本與公允價值計量模式并存的局面。但是，公允價值計量是目前國際會計界盛行的計量模式，也具有公認的科學性和合理性。因此，公允價值將是財務會計發展的方向，當我國的市場環境成熟后，公允價值將會被普遍應用。

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