所得稅會計問題研究

摘要

一：所得稅的來源及征稅方式1、稅收稅種

2、稅收歷史進程

3、所得稅概念及納稅方式

二：所得稅在會計與稅收的差異分析

 1、總論

 2、稅收和會計的目標不同

 3、稅收和會計的原則不同

 4、稅收和會計收入費用的具體核算差異

 1）、收入實現確認差異（主要以銷售商品收入為主）

 2）、稅收的據實扣除與會計上的差異

 5、暫時性差異

 1)資產的價值計量差異

 2）資產的折舊方法差異

 3） 壞賬的處理方式差異

 4）存貨處理的差異

 5）應收賬款、其他應收款、預付賬款的處理

 6、永久性差異

 1）收入的概念差異

 2）支出的界定差異

 3）各項費用的扣除標準不同

 4）稅收優惠政策造成的差異

三、稅法與會計的差異對企業所得稅的影響

1）國際模式

2）完全分離模式

3）調整模式

四、結論

內 容 摘 要

 在我國稅收目錄里，所得稅占據了足夠大的比重，主要為企業所得稅。我國是一個稅收大國，稅收亦是國家收入的主要來源之一，也是有著生產經營收入的企業一種不可抗拒的義務。國家稅收的要求又與企業會計稅收的要求明顯不同，特別是企業所得稅。在企業所得稅的計算過程中，稅收和會計分別遵循不同的原則，不同的目標，在很多方面表現出差異，導致按照稅法計算的應納稅所得額與企業會計制度計算的利潤總額之間產生相對比較大的差額。本文將通過對企業所得稅中會計和稅收的概述，從兩者產生的差異原因出發，分析企業所得稅會計制度與稅法的差異，以及推測可能產生的影響。 

一：所得稅稅種來源及征收方式 

 1、稅收稅種

 我國是一個可持續發展的大國，人口眾多。而國家的收入主要來源于稅收，其次是債務、非稅收入等。稅收稅種主要有：企業所得稅、增值稅、營業稅、消費稅個人所得稅等其它附加稅小稅種。而所得稅中的企業所得稅尤為突出重要，是稅種中不可或缺的領頭大稅，也是國家稅收最為重要的經濟來源稅。

 2、稅收歷史進程

 稅收歷史悠久，據說“神農之時，為民賦，二十而稅一”這一記載可以理解為從神農氏族后期開始，就開始收稅了。從古至今，到現在，我國的稅收已經從單一的稅，變化為多樣多種稅，各個稅種也已經細化完善嚴謹，各不相同。以企業所得稅為例，如今的企業所得稅在國家稅收與會計上差別很大，我們需要進一步研究探討。

 3、所得稅概念及納稅方式

 企業所得稅是對我國內資企業和經營單位的生產經營所得和其他所得征收的一種稅。企業所得稅納稅人即為：國有企業、集體企業、私營企業、聯營企業、股份制企業等，納稅人所得主要包括銷售貨物、提供勞務、轉讓財產、股息紅利、利息所得等其他所得。作為企業所得稅納稅人，應按照《中華人民共和國企業所得稅法》繳納企業所得稅。

 二：所得稅在會計與稅收的差異分析

 1、總論

 目前隨著國家相關財務、會計、稅收政策、法規的不斷出臺更新，我國的“稅會分家”的輪廓已然清晰可見，所得稅會計不僅僅是理論，它的實際應用更是廣泛。

 2、稅收和會計的目標不同

 稅收和會計分別遵循不同的規則，兩者規范的內容和對象不同。稅法規定了納稅人的納稅行為和國家稅務機關征稅行為，以課稅為目的，解決的是社會財富如何在納稅人與國家之間進行分配，確保國家的財政收入，具有無償性和強制性。會計在于規范企業的會計核算，完整真實的提供企業財務狀況、經營成果和現金流量等相關的會計信息， 有助于報告使用者作出經濟決策。財務會計報告使用者包括投資人、債權人、政府及其有關部門和社會公眾等。

3、稅收和會計的原則不同

稅收原則與會計準則是企業進行會計核算所必須遵循的規則和要求。稅收的原則主要包括權責相關性、發生制、合理性、配比等原則；會計準則規定的是對信息質量會計核算的要求，具體包括衡量確認和計量的一般原則、會計信息質量的一般原則。由于稅收和會計依據不同目的制定，導致二者遵循存在較大差異的核算原則，最終造成企業稅收和會計制度的處理方法的差異

4、稅收和會計收入費用的具體核算差異

 正因為會計制度和稅法兩者的目標不同，所以對收益、費用、資產、負債等確認時間和范圍也不同，從而導致按照會計制度計算的稅前收入與按照稅法計算的應稅收益之間產生差異。通常稱為計稅差異。第一：時間性差異是指稅法與會計制度在確認收益、費用等的時間不同而產生的稅前利潤與應稅所得額的差異。

第二：確認計量方式不同的差異，如因稅收減免造成可折舊資產稅基減少，用遞延法進行會計處理的投資減免稅等

1）、收入實現確認差異（主要以銷售商品收入為主）

企業銷售商品時，準則規定同時符合五個條件才確認收入：（1）企業已將商品所有權的主要風險和報酬轉移給購貨方；（2)企業沒有保留與所有權相聯系的繼續管理權和控制權；（3）收入的金額能夠可靠計量；（4）相關經濟利益很可能流入企業；（5）相關的、已發生的或將發生的成本能夠可靠計量。

而稅法對銷售收入的確認為在收到銷售款或者銷售額的憑證當天確認，由此可見，會計準則對收入的實現注重商品所有權轉移的實質條件；而稅法側重于貨款的結算和發票的開具等形式條件。稅法的收益為納稅所得，是根據國家稅法及其實施細則規定計算確認的收益，也是企業納稅申報和稅務機關核對應納稅額的依據。應稅收益受稅法約束，并因政府修訂稅法而變化。

 2）稅收的據實扣除與會計上的差異

會計上要求企業對交易或者事項進行會計確認、計量和報告時應當保持應有的謹慎、低估負債或者費用。主要表現在對各項不實資產計提減值準備，稅法上不允許稅前扣除。即所得稅費用根據權責發生制確認，與當前的收入相配比，是根據財務會計準則計算的，企業當前所創造的收益所應負擔的費用。應納稅所得額是根據稅法規定，按照使用稅率和規定的稅基核算而出。

 在國家稅務總局關于企業會計與稅收據實原則的相關規定明確規定“企業所得稅允許扣除的項目原則上必須遵循真實發生的據實扣除國家稅收規定外，企業根據財務會計等規定提前的任何形式的準備金不得在企業所得稅扣除”該規定的理解是任何費用除非是確實真實發生的，否則一定把這些費用申報扣除，否則有可能被認定偷稅漏稅行為。

 5、暫時性差異

所得稅準則資產負債表債務法與原準則納稅影響會計法的債務法最大的差別在于前者體現了資產負債觀，從資產負債表出發，引入了“暫時性差異”概念。從資產和負債看，暫時性差異是一項資產或者一項負債的計稅基礎和在資產負債表中的賬面價值相互間的差值，隨著時間推移將會消除。該項差異在以后年度資產收回或者負債清償時會產生應納稅利潤或可抵扣費用。因為差異不同在后續核算中會對稅金產生不同的影響，由此分為可抵扣暫時性差異和應納稅暫時性差異。具體來說表現在以下幾個方面

1)資產的價值計量差異

在處理交易性金融資產時，會計上按公允價值計量，稅法按歷史成本作為計稅基礎。公允價值指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行投資交換或者債務清償的金額。公允價值下產生的暫時性差異，資產的賬面價值不等于其計稅基礎。

2）資產的折舊方法差異

固定資產的處理，殘值、固定資產折舊、減值等因素導致不同，從而導致固定資產賬面價值與計稅基礎不同。會計在折舊方面，折舊年限可以按照企業自身的情況確定折舊年限，而稅法對資產折舊的年限有明確規定。比如在房屋的年限上，會計可以按自身情況30年或者15年計提折舊，而稅法要求20年以上；如果按照15年計提折舊，那么會計折舊就會比稅法的多，產生會計與稅法核算的差異。除了年限的差異外，在計提的方法上也存在不同，企業常用的計提方法有“平均年限法”“工作量法”“雙倍余額遞減法”“年數總和法”計算方式的不同導致稅法和會計更多的差異。

3） 壞賬的處理方式差異

壞賬是指企業不可避免地無法收回或收回的可能性極小的應收款項的發生。作為企業確認所產生的損失形成企業的壞賬損失。我國的企業壞賬主要是通過計提準備的方式。按照會計要求有客觀證據表明應收款項發生了減值，確認減值損失。而稅法上有的可以扣除，有的則不允許稅前扣除。

4）存貨處理的差異

存貨減值準備不得在稅前扣除，導致會計基礎大于稅法基礎。

5）應收賬款、其他應收款、預付賬款的處理

會計上計提壞賬準備的方法，比例由企業自行確定，計算企業所得稅不得扣除壞賬準備。在會計中，計提壞賬準備的范圍包括應收賬款。其他應收款，但不包括應收票據，而稅法規定，可在稅前扣除的壞賬準備的計提范圍僅限于“納稅人因銷售商品、產品或者提供勞務”而產生的年末應收賬款，包括應收票據的金額。相對來說，稅法準予稅前扣除的壞賬準備計提范圍多了“應收票據”的金額，但少了“其他應收款”的金額，這一差異也就造成了會計與稅法在企業所得稅核算的不一致。

6、永久性差異

永久性差異是指一個時期納稅所得與稅前會計利潤之間由于計算口徑不同而形成的差異，這種差異在本期產生，并不在以后各期轉回，為永久存在，稱為永久性差異。對于永久性差異不進行所得稅的賬務處理，而是在企業匯算清繳時進行納稅調整。它的特點是計算時期相同，計算口徑不同。

1）收入的概念差異

收入總額包括一般收入：銷售貨物收入，提供勞務收入、轉讓財產收入，股息、紅利等權益性投資收益，利息收入、租金收入、特許使用費收入，接受捐贈收入、其他收入。特殊收入：以分期收款方式銷售貨物的，按照合同約定的收款日期確認的收入；按照納稅年度內完工進度確認的收入；關于視同銷售、轉讓財產和提供勞務的特別情形。收入總額中的財政撥款、依法收取并納入財政管理的行政事業性收費與政府性基金是屬于不征稅收入，會導致永久差異。

2）支出的界定差異

稅法規定企業向行政、司法部門支付的罰款、滯納金不得扣除，向投資者支付的股息、紅利等權益性投資收益不得扣除，非廣告性質的贊助支出一律不得扣除，未經核定的壞賬準備金等減值準備金不得扣除。

3）各項費用的扣除標準不同

生產經營過程中發生的廣告與宣傳費在會計上作為銷售費用全部扣除，稅法上規定不得超過銷售收入的15%；發生的業務招待費在稅務上只能扣除發生的的60%，最高不超過銷售收入的千分之五；企業的職工教育經費，不得超過銷售收入的2.5%，職工經費按照工資總額的2%扣除，企業的公益性捐贈在會計作為營業外支出全部扣除，在稅法上按照當年會計利潤的12%進行扣除。

4）稅收優惠政策造成的差異

企業為開發新技術、新產品、新工藝發生的研究費用的50%加計扣除按照無形資產的150%攤銷。企業安置殘疾人員的，在按照支付給殘疾職工工資據實扣除的基礎上，按照支付給殘疾職工工資的100%加計扣除等等

三、稅法與會計的差異對企業所得稅的影響

稅收活動的順利進行是稅法的實施前提，而稅款征收的平臺又是建立在企業會計制度之上。因而，我們應該完善我國的稅法，尤其是在改革企業所得稅的方面，不能忽視稅法與我國企業會計制度的協調性。按照企業所得稅對企業會計制度的影響度進行考察，可以把稅法與企業會計制度的差異對企業所得稅的影響分為三大模式，即“一體化模式”“完全分離模式”“調整模式”

1）國際模式

一體化模式，即公認會計準則的影響小于稅法對一國企業會計制度，企業會計制度的報告、確認和計量都應以維護政府的稅收收益為基本目標，企業應按“納稅的需要”為前提提供準確會計信息，必須按照稅法的規定編制的會計報表，必須與稅務報表一致，不允許存在相背離之處。這一狀況的存在是政府在會計規范領域自然就取得了強勢，然而造成投資者的影響力也非常有限，也會導致注冊會計師行業的相對薄弱。

完全分離模式，即企業會計制度和稅法是相互獨立的模式。在完全分離模式中，企業會計制度和稅法是兩個互不依賴的制度，獨立運行。企業在財務報告時可以自由選擇要根據會計原則來記錄交易情況，核算應納稅所得時就根據稅法進行核算。在這種模式下，稅務報告主要以納稅表形式的表現，分離與企業會計制度體系。在這種情況下政府只有以獨立的所得稅法規的形式，通過所得稅會計處理來保證其稅收利益。這種分離模式，使得會計法規制度的應用得以相對靈活。但在多種情況下由于會計制度考慮的主要是會計理論的合理性和會計實務的針對性，它與稅法的多個方面不相同，導致無可避免的產生背離。

調整模式，即財務報表的一般項目依據會計原則而制定，對某些特殊項目則依據稅收目的而做相應調整。在這種模式下，沒有特殊情況的前提下，會計準則服從稅法，但盡量調整使稅收和會計不相背離。也就是財務報告的制定根據一般會計準則制定，同時還要體現稅收目的的相關原則，并成為應納稅所得額核算的基礎。

四、結論

 現行的會計準則和稅法雖然已經相互調整，但由于會計與稅法目的不同、規范的內容和核算的原則不同，導致會計與稅法產生差異不可避免。正確理解和運用企業會計制度，準確執行稅法，正視兩者間差異存在的合理性，對企業的健康發展有著積極的指導意義。我國要完善我國的稅法，不能忽視稅法與我國企業會計制度的協調性，應走“調整模式”

 會計和稅收之間應相互借鑒、互相學習，各自不斷發展、完善自己，形成一種良好協助的關系，才能到達雙贏的目的

參考文獻：

《路史》 interent explore

《稅法》經濟出版社

《中國人民共和國企業所得稅法》 中國法制

《財務會計》中國人民出版社 

《企業所得稅》與所得稅會計準則差異分析 中國稅務報

《新制度會計與稅收的差異》 interent explore

《論所得稅會計準則的演變及發展》 interent explore

《財務會計與稅務會計分離問題》 interent explore

《所得稅會計的國際比較 》外國經濟與管理 

《所得稅會計獨立性問題》interent explore

《我國建立所得稅會計的必要性》 審計理論與實踐