關(guān)于現(xiàn)行增值稅會(huì)計(jì)處理問題的探討

目 錄

摘要

關(guān)鍵詞

前言

增值稅會(huì)計(jì)的基本理論

現(xiàn)行增值稅會(huì)計(jì)處理存在的問題

現(xiàn)行增值稅會(huì)計(jì)處理的建議

結(jié)束語

參考文獻(xiàn)

內(nèi) 容 摘 要

增值稅是以單位和個(gè)人在生產(chǎn)經(jīng)營過程中產(chǎn)生的增值額為課稅對象征收的一種稅，它是我國稅收收入的主要來源之一，在我國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展中扮演舉足輕重的角色。增值稅會(huì)計(jì)的基本理論包括四個(gè)方面：要素、計(jì)稅方法、核算程序、目標(biāo)。自2009年實(shí)行增值稅制改革后，增值稅的會(huì)計(jì)處理也隨著市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展逐步完善，但仍然存在不敬如人意的地方。本文討論了現(xiàn)行增值稅會(huì)計(jì)處理存在的問題：1、增值稅會(huì)計(jì)模式的問題；2、稅法與增值稅會(huì)計(jì)的矛盾；3、增值稅會(huì)計(jì)的計(jì)量可比性問題；4、增值稅會(huì)計(jì)的數(shù)據(jù)明晰問題；5、增值稅會(huì)計(jì)核算問題；6、增值稅會(huì)計(jì)的確認(rèn)問題。并給出現(xiàn)行增值稅會(huì)計(jì)處理的建議：1、在“財(cái)稅分離”的增值稅會(huì)計(jì)模式下采用權(quán)責(zé)發(fā)生制；2、提高工作人員專業(yè)素質(zhì)，優(yōu)化增值稅的核算程序以及核算方法；3、完善增值稅會(huì)計(jì)的明晰設(shè)置；4、完善財(cái)務(wù)報(bào)表中增值稅的費(fèi)用條目；5、糾正增值稅會(huì)計(jì)的核算錯(cuò)誤；6、借鑒國際稅務(wù)設(shè)置。增值稅的會(huì)計(jì)處理是一個(gè)龐大的且復(fù)雜的過程，完善增值稅會(huì)計(jì)處理任重而道遠(yuǎn)。

關(guān)于現(xiàn)行增值稅會(huì)計(jì)處理問題的探討

【摘要】增值稅是我國稅收收入的主要來源之一，在我國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展中扮演舉足輕重的角色。自2009年實(shí)行增值稅制改革后，增值稅的會(huì)計(jì)處理也隨著市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展逐步完善，但仍然存在不敬如人意的地方。本文通過分析增值稅的相關(guān)理論問題及當(dāng)前會(huì)計(jì)處理中存在的不足，對增值稅的會(huì)計(jì)處理方法提出幾點(diǎn)建議。

【關(guān)鍵詞】增值稅；會(huì)計(jì)處理；問題；建議

增值稅是以單位和個(gè)人在生產(chǎn)經(jīng)營過程中產(chǎn)生的增值額為課稅對象征收的一種稅[1]，是我國稅收收入的第一大來源，是繳納增值稅企業(yè)的主要稅款支出[2]。增值稅是對我國境內(nèi)銷售或提供加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人，以及貨物銷售的增值額為對象而征收的一種流轉(zhuǎn)稅。因?yàn)槭菍λ�銷售貨物的增值部分所征收的稅，所以叫增值稅。對于企業(yè)而言，增值稅只是就本企業(yè)當(dāng)中沒有收過稅的部分進(jìn)行收稅，這種收稅方式不會(huì)產(chǎn)生重復(fù)收稅。當(dāng)稅率確定后，不管這個(gè)產(chǎn)品經(jīng)過多少次生產(chǎn)的流通環(huán)節(jié)，稅收的總額始終是產(chǎn)品銷售額與稅率的乘積，稅負(fù)不會(huì)因?yàn)榧{稅環(huán)節(jié)的增加而發(fā)生變化。

隨著我國社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制的逐步完善，同時(shí)，為了進(jìn)一步消除重復(fù)征稅因素，降低企業(yè)設(shè)備投資的稅收負(fù)擔(dān)，鼓勵(lì)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步和促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整，保持我國經(jīng)濟(jì)平穩(wěn)快速的增長[1]，自20O9年1月1日起，在維持現(xiàn)行增值稅稅率不變的前提下，允許全國范圍內(nèi)的所有增值稅一般納稅人抵扣其新購進(jìn)設(shè)備所含的進(jìn)項(xiàng)稅額，未抵扣完的進(jìn)項(xiàng)稅額結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣。實(shí)現(xiàn)了增值稅由生產(chǎn)型向消費(fèi)型的轉(zhuǎn)換[3]。然而，稅收法律制度的修訂與會(huì)計(jì)核算密切相關(guān)：會(huì)計(jì)核算是確定稅基的重要途徑，通過會(huì)計(jì)核算可以提供企業(yè)的營業(yè)收入額以及經(jīng)營過程中的流轉(zhuǎn)額，從而為稅法服務(wù)，更好地體現(xiàn)稅法精神；而同時(shí)，稅收又是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中的一項(xiàng)支出，會(huì)計(jì)要進(jìn)行全面核算，也必然要將稅收納入其核算范圍。當(dāng)稅收制度變更尤其是稅基變動(dòng)時(shí)，會(huì)計(jì)核算必然要與之相適應(yīng)。增值稅由生產(chǎn)型轉(zhuǎn)變?yōu)橄�費(fèi)型后，其抵扣范圍的擴(kuò)大必然會(huì)影響到會(huì)計(jì)核算[4]。因此，這就衍生出了關(guān)于實(shí)務(wù)中增值稅會(huì)計(jì)核算的一系列問題，本文就出現(xiàn)的問題進(jìn)行探討。

一、增值稅會(huì)計(jì)的基本理論：

1、要素：增值稅會(huì)計(jì)的要素主要包括：會(huì)計(jì)銷售額與應(yīng)稅銷售額、銷項(xiàng)稅額與進(jìn)項(xiàng)稅額、進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出與出口退稅、時(shí)間性差異與永久性差異；

2、計(jì)稅方法：增值稅會(huì)計(jì)目前較多實(shí)行的是間接計(jì)稅法，后者又可可分為“購進(jìn)扣稅法”和“實(shí)耗扣稅法”，而“購進(jìn)扣稅法”的簡便性、準(zhǔn)確性及科學(xué)性，使之被越來越多的國家所采用；

3、核算程序：增值稅會(huì)計(jì)處理程序可分為以下五個(gè)步驟：（1）確認(rèn)會(huì)計(jì)銷售收入；（2）計(jì)算已確認(rèn)的會(huì)計(jì)銷售收入與應(yīng)稅收入的差異；（3）在會(huì)計(jì)銷售收入的基礎(chǔ)上，通過加或減差異項(xiàng)目，計(jì)算出應(yīng)稅的銷售收入；（4）根據(jù)應(yīng)稅銷售收入和適用的稅率，計(jì)算當(dāng)期的銷項(xiàng)稅額，繼而從銷項(xiàng)稅額中抵扣掉應(yīng)抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額后，確定本期的應(yīng)納增值稅額；（5）通過轉(zhuǎn)賬，在“應(yīng)交稅金一未交增值稅”賬戶反映應(yīng)納增值稅，并通過編制增值稅會(huì)計(jì)報(bào)表，據(jù)以完成納稅義務(wù)[5]； 

4、目標(biāo)：增值稅會(huì)計(jì)為納稅人提供有關(guān)增值稅業(yè)務(wù)活動(dòng)的會(huì)計(jì)信息。增值稅會(huì)計(jì)理論目標(biāo)是確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告當(dāng)期應(yīng)交增值稅額以及增值稅資產(chǎn)或負(fù)債，按照稅法正確計(jì)算銷項(xiàng)稅額、進(jìn)項(xiàng)稅額、進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出、出口退稅額和未交增值稅，為編制增值稅會(huì)計(jì)報(bào)表，向報(bào)表使用者提供有關(guān)信息作出規(guī)范。而在稅務(wù)會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)方面，增值稅會(huì)計(jì)具有雙重目標(biāo)。在稅務(wù)會(huì)計(jì)層面：要求以稅法為依據(jù)確定企業(yè)的納稅義務(wù)和扣稅權(quán)利，及時(shí)向稅務(wù)部門提供增值稅納稅申報(bào)表及相關(guān)附報(bào)資料，同時(shí)，為企業(yè)管理部門提供增值稅稅負(fù)分析的相關(guān)信息；在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)層面：要求真實(shí)完整地揭示企業(yè)增值稅資金占用、增值稅負(fù)債、增值稅費(fèi)用和增值稅現(xiàn)金流量等信息，為報(bào)表使用者的有關(guān)決策提供支持[5、6]。

二、現(xiàn)行增值稅會(huì)計(jì)處理存在的問題：

1、增值稅會(huì)計(jì)模式的問題：

在當(dāng)前“財(cái)稅合一”的會(huì)計(jì)模式下，增值稅會(huì)計(jì)核算采用混合制原則處理當(dāng)期銷項(xiàng)稅額與當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額，當(dāng)期銷項(xiàng)稅額的計(jì)稅依據(jù)應(yīng)稅銷售額按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)，而當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額采用購進(jìn)發(fā)票扣稅法，按照收付實(shí)現(xiàn)制原則進(jìn)行[7]。該模式以稅法規(guī)定的納稅義務(wù)和扣稅權(quán)利作為會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量的依據(jù)，會(huì)計(jì)核算過分遵循稅法規(guī)定而放棄自身一般行為原則，致使提供的會(huì)計(jì)信息不能客觀真實(shí)地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況[8]。

2、稅法與增值稅會(huì)計(jì)的矛盾：

銷貨與購貨是一個(gè)事件的兩個(gè)動(dòng)作，在銷貨方按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)收入及增值稅銷項(xiàng)稅額的同時(shí)，購貨方也要對購買成本和相應(yīng)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額予以確認(rèn)。而按照現(xiàn)行稅法的規(guī)定，銷項(xiàng)稅額確認(rèn)采用的是權(quán)責(zé)發(fā)生制，進(jìn)項(xiàng)稅額確認(rèn)采用的是收付實(shí)現(xiàn)制。因此，稅法上對于進(jìn)、銷項(xiàng)稅額的確認(rèn)時(shí)間與會(huì)計(jì)要素確認(rèn)的時(shí)間存在矛盾之處[9]。由于確認(rèn)原則的不一致使企業(yè)的增值稅銷項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額不具有配比性。由此就導(dǎo)致了企業(yè)無法判斷增值稅稅負(fù)是否合理，進(jìn)而使應(yīng)繳增值稅的會(huì)計(jì)信息的有用性和可比性受影響[8]。

3、增值稅會(huì)計(jì)的計(jì)量可比性問題：

現(xiàn)行規(guī)定將企業(yè)被分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人，對它們采取不同的增值稅計(jì)稅方法和會(huì)計(jì)核算方法。一般納稅人，如果購進(jìn)貨物時(shí)按規(guī)定取得了增值稅專用發(fā)票，其存貨成本就不包括付出的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，如果取得了普通發(fā)票或取得的增值稅專用發(fā)票不符合規(guī)定，其存貨成本則包括付出的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，由此造成同一企業(yè)對存貨成本不同的核算；對于小規(guī)模納稅人，不論是否取得了增值稅專用發(fā)票，增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額都不單獨(dú)核算，而是計(jì)入存貨成本，從而導(dǎo)致了不同類型企業(yè)的存貨計(jì)價(jià)方法失去了共同的原則，增值稅的會(huì)計(jì)計(jì)量因?yàn)樾袠I(yè)、企業(yè)會(huì)計(jì)信息以及存貨成本信息的不同而存在差異，不具備計(jì)量的可比性[2]。

4、增值稅會(huì)計(jì)的數(shù)據(jù)明晰問題：

增值稅抵扣、減免對企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果有重要影響，屬于重要信息，而作為附表的應(yīng)交增值稅明細(xì)表和企業(yè)增值稅納稅申報(bào)表等包含的許多項(xiàng)目卻未清楚指明，重要的會(huì)計(jì)信息未明晰單獨(dú)地披露在財(cái)務(wù)報(bào)表中[8]，例如：在賬戶設(shè)置方面，以現(xiàn)行的增值稅會(huì)計(jì)制度為依托，沒有增值稅的費(fèi)用賬戶，

所有相關(guān)費(fèi)用計(jì)入購人貨物成本或轉(zhuǎn)入“在建工程”、“應(yīng)付職工薪酬費(fèi)”等科目中，使得會(huì)計(jì)報(bào)表不能充分揭示增值稅會(huì)計(jì)信息。其次，增值稅會(huì)計(jì)信息報(bào)告與披露缺乏可理解性。例如：在資產(chǎn)負(fù)債表中，待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額本是企業(yè)資金的占用，在未抵扣前應(yīng)作為一項(xiàng)資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表中列示。但按現(xiàn)行增值稅會(huì)計(jì)處理，待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額作為應(yīng)交稅金的抵減項(xiàng)目，直接沖減了企業(yè)的負(fù)債，從而違背了報(bào)表揭示明晰性原則的要求，降低了財(cái)務(wù)報(bào)表的可理解性；在利潤表中，將不能抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額直接或間接計(jì)入產(chǎn)品銷售成本，使利潤表中的營業(yè)利潤等項(xiàng)目缺乏可比性，不能真實(shí)反映企業(yè)的正常獲利能力；在應(yīng)交增值稅明細(xì)表和增值稅納稅申報(bào)表中，未反映不得抵扣銷項(xiàng)稅額的進(jìn)項(xiàng)稅額，尤其是未詳細(xì)列示未按規(guī)定取得或保管增值稅專用發(fā)票、銷售方開具的增值稅專用發(fā)票不符合有關(guān)要求的情況，且應(yīng)交增值稅明細(xì)表中未反映價(jià)外費(fèi)用和視同銷售的銷項(xiàng)稅額。除此之外，增值稅抵扣、減免對企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果有重要影響，它們屬于重要信息，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)披露。而現(xiàn)行增值稅會(huì)計(jì)處理方法將其計(jì)人銷售成本合并反映。以上這些數(shù)據(jù)或報(bào)表的不明晰都將導(dǎo)致增值稅的會(huì)計(jì)處理不能及時(shí)有效的對會(huì)計(jì)信息進(jìn)行核算，同時(shí)也違背增值稅的重要性原則，不僅不利于有關(guān)方面對企業(yè)涉稅理財(cái)活動(dòng)的了解，還不利于稅務(wù)機(jī)關(guān)對納稅人進(jìn)行監(jiān)管[2、5]。

5、增值稅會(huì)計(jì)核算問題：

在實(shí)際工作中，由于會(huì)計(jì)核算錯(cuò)誤造成某一會(huì)計(jì)期間少納稅或未納稅的情況很多，被稅務(wù)機(jī)關(guān)追征并加收滯納金的現(xiàn)象比比皆是。而在增值稅會(huì)計(jì)核算中，易出現(xiàn)差錯(cuò)的地方也很多，如：自產(chǎn)自用產(chǎn)品未計(jì)稅或計(jì)稅依據(jù)采用不當(dāng)：企業(yè)將外購或自制商品產(chǎn)品用于內(nèi)部基建、管理、消費(fèi)、分配、抵資等，或?qū)⑵鋵ν飧挠糜诘謧�、投資、捐贈(zèng)、贊助、交換等，往往只結(jié)轉(zhuǎn)成本而沒有同時(shí)計(jì)提應(yīng)納增值稅，或錯(cuò)誤地按照結(jié)轉(zhuǎn)的庫存成本價(jià)格計(jì)提增值稅；收取的價(jià)外費(fèi)用不正確計(jì)提增值稅：價(jià)外費(fèi)用指納稅人在貨物銷售價(jià)格之外向買方另行收取的手續(xù)費(fèi)、基金、補(bǔ)貼、集資款及集資返還利潤、包裝物租金及扣留的押金、延期付款利息、違約金、代收代墊款等，而許多會(huì)計(jì)人員日常只重視對商品產(chǎn)品銷售價(jià)款計(jì)稅而容易忽略對這些偶爾發(fā)生且數(shù)額零星的價(jià)外費(fèi)用收入計(jì)稅；混合銷售收入錯(cuò)誤計(jì)稅：混合銷售收入指一項(xiàng)收入既涉及貨物銷售收入又涉及非應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)收入，該類收入本屬營業(yè)稅征收范圍，但在工商企業(yè)只是偶然出現(xiàn)，為防止稅收流失，稅法規(guī)定將其混合進(jìn)貨物銷售額中一并征收增值稅，但一些企業(yè)誤將其單獨(dú)計(jì)算繳納營業(yè)稅，便出現(xiàn)誤繳營業(yè)稅而少納了增值稅；不按納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間規(guī)定核算：增值稅很多企業(yè)會(huì)計(jì)不理解稅法關(guān)于納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間應(yīng)為會(huì)計(jì)核算應(yīng)納增值稅具體日期的規(guī)定精神，造成延誤計(jì)稅和當(dāng)期少納稅等[14]。

6、增值稅會(huì)計(jì)的確認(rèn)問題：

這種確認(rèn)問題表現(xiàn)于出口退稅清算差異的費(fèi)用確認(rèn)問題。所謂的出口退稅清算差異是指：在實(shí)際工作中，企業(yè)申報(bào)的出口退稅與稅務(wù)部門實(shí)際返還的出口退稅數(shù)額之間存在的差異。但是據(jù)估計(jì)，中國很大一部分的出口企業(yè)未能收回的應(yīng)收退稅額大約在3％-5％之間 對此若不計(jì)提一定的準(zhǔn)備金是違反謹(jǐn)慎性原則的[6]。

三、現(xiàn)行增值稅會(huì)計(jì)處理的建議：

1、在“財(cái)稅分離”的增值稅會(huì)計(jì)模式下采用權(quán)責(zé)發(fā)生制：

財(cái)稅分離模式是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)相分離的模式。建立“財(cái)稅分離”的增值稅會(huì)計(jì)模式，制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并以此規(guī)范財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的處理方法，稅法只作為納稅調(diào)整的依據(jù)，稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間沒有直接聯(lián)系[8]。因權(quán)責(zé)發(fā)生制是民事法律確認(rèn)民事活動(dòng)成立、權(quán)利義務(wù)關(guān)系確立的基本準(zhǔn)則。所以，在“財(cái)稅分離”的增值稅會(huì)計(jì)模式下采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，從歷史發(fā)展的事實(shí)和從理論的內(nèi)在邏輯看，稅法向權(quán)責(zé)發(fā)生制歸結(jié)是必然的。采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，與其他財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理方法保持和諧一致，完整統(tǒng)一，符合會(huì)計(jì)基礎(chǔ)理論，體現(xiàn)了權(quán)責(zé)發(fā)生制的科學(xué)性[7]。為了貫徹權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，使得進(jìn)入增值稅費(fèi)用的進(jìn)項(xiàng)稅額和銷項(xiàng)稅額真正做到配比，特設(shè)立“遞延進(jìn)項(xiàng)稅額”科目。該科目借方登記本期銷售成本中所含的進(jìn)項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，貸方登記按稅法確認(rèn)的本期進(jìn)項(xiàng)稅額，貸方余額表示待抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額[11]。

2、提高工作人員專業(yè)素質(zhì)，優(yōu)化增值稅的核算程序以及核算方法：

為了進(jìn)一步改善增值稅的會(huì)計(jì)處理工作，首先需要提高工作人員的專業(yè)素質(zhì)，避免常見差錯(cuò)的發(fā)生：視同銷售業(yè)務(wù)的稅金核算、收取的價(jià)外費(fèi)用不正確計(jì)提增值稅，不按納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間規(guī)定核算增值稅等。工作人員應(yīng)該在利潤表負(fù)債表以及其他的會(huì)計(jì)附表等中標(biāo)注相應(yīng)的增值稅款項(xiàng)，保證各項(xiàng)增值稅信息記錄的準(zhǔn)確性。其次，積極優(yōu)化增值稅的相關(guān)核算程序以及方法，避免增值稅的征收以及交納出現(xiàn)信息的差錯(cuò)。比如，對于企業(yè)不管是否已取得增值稅的專用發(fā)票，都要對每一筆增值稅信息進(jìn)行及時(shí)準(zhǔn)確記錄，在每一階段的末期對增值稅的各項(xiàng)費(fèi)用實(shí)施必要的核算，以確保增值稅的各項(xiàng)信息記錄沒有任何差錯(cuò)[10]。當(dāng)企業(yè)在購進(jìn)貨物時(shí)，不論取得何種發(fā)票，也不論是一般納稅人還是銷售納稅人，均按價(jià)稅合計(jì)數(shù)借記“材料采購”，貸記“應(yīng)付賬款”、“銀行存款”等科目，一般納稅人若取得有效的增值稅發(fā)票且符合稅法的抵扣規(guī)定，則同時(shí)借記“應(yīng)交增值稅—— 進(jìn)項(xiàng)稅額”，貸記“遞延進(jìn)項(xiàng)稅額”。如購進(jìn)的貨物改變用途，則應(yīng)將相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，借記“遞延進(jìn)項(xiàng)稅額”，貸記“應(yīng)效增值稅—— 進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”；當(dāng)企業(yè)在銷售貨物時(shí)，一律按價(jià)稅合計(jì)數(shù)借記“應(yīng)收賬款”、“銀行存款”等科目，貸記“產(chǎn)品銷售收入”，同時(shí)，借記“增值稅”，貸記“應(yīng)交增值稅一一銷項(xiàng)稅額”；當(dāng)會(huì)計(jì)期未匯總本期“增值稅”、“應(yīng)交增值稅”科目發(fā)生額，確認(rèn)本期應(yīng)交的增值稅和增值稅費(fèi)用，增值稅費(fèi)用確認(rèn)的關(guān)鍵在于計(jì)算出本期產(chǎn)品銷售成本中所含的進(jìn)項(xiàng)稅額，然后借記“遞延進(jìn)項(xiàng)稅額”，貸記“增值稅”。具體計(jì)算時(shí)可以采用綜合進(jìn)項(xiàng)稅額扣除率法，分期抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額[11]。

3、完善增值稅會(huì)計(jì)的明晰設(shè)置：

為保證增值稅會(huì)計(jì)處理的明晰性，建議企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表中增設(shè)“應(yīng)交增值稅”和“未交增值稅”科目，分別反映“應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅”和“應(yīng)交稅金—未交增值稅”的期末余額[9]。企業(yè)應(yīng)該為其設(shè)置詳細(xì)明確的與增值稅費(fèi)用相關(guān)的全部情況，保證企業(yè)增值稅的會(huì)計(jì)處理工作得以全面地實(shí)施。單獨(dú)設(shè)置“應(yīng)交增值稅”科目，是為了區(qū)分增值稅與“應(yīng)交稅金”科目下的其他稅種，以加強(qiáng)對增值稅的監(jiān)管和核算。該科目借方登記本期稅法允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額、本期已交稅金等，貸方程記本期發(fā)生的銷項(xiàng)稅額、進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出等，借方余額為本期留抵稅額，貸方余額為本期應(yīng)交增值稅[11]。除此之外，鑒于增值稅對企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果具有重要影響，企業(yè)還須在財(cái)務(wù)報(bào)表中將增值稅、應(yīng)交的增值稅以及遞延的進(jìn)項(xiàng)稅額單獨(dú)設(shè)置在報(bào)表中，以達(dá)到財(cái)務(wù)報(bào)表對于增值稅的明確清晰反映[10]，且全面地反映企業(yè)增值稅費(fèi)用的發(fā)生情況。

 4、完善財(cái)務(wù)報(bào)表中增值稅的費(fèi)用條目：

國家要推動(dòng)增值稅的會(huì)計(jì)處理工作的進(jìn)一步優(yōu)化及改進(jìn)，還應(yīng)該要求企業(yè)將增值稅的各項(xiàng)費(fèi)用狀況在財(cái)務(wù)報(bào)表中進(jìn)行列示，在價(jià)稅分離的會(huì)計(jì)核算模式下，增值稅費(fèi)用劃入企業(yè)損益，這時(shí)所有的成本和收入都為含稅成本和收入，可以完整地反映企業(yè)產(chǎn)品獲社會(huì)承認(rèn)的價(jià)值以及為此付出的代價(jià)，存貨得以按全部成本入價(jià)，資產(chǎn)的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)得以統(tǒng)一，這大大增強(qiáng)了會(huì)計(jì)信息的可比性和決策有用性，以方便會(huì)計(jì)人員根據(jù)報(bào)表對各項(xiàng)增值稅進(jìn)行有效處理，以此推動(dòng)增值稅的會(huì)計(jì)處理工作的順利實(shí)施[10]。

5、糾正增值稅會(huì)計(jì)的核算錯(cuò)誤：

當(dāng)對自產(chǎn)自用和改變用途的商品產(chǎn)品進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，首先，應(yīng)完整歸集納稅對象。按稅法規(guī)定精神，企業(yè)除已確認(rèn)發(fā)生的非常損失部分產(chǎn)品外，所有出庫并即將退出該環(huán)節(jié)或領(lǐng)域的產(chǎn)品，無論直接銷售還是其他途徑出貨，也不論其是否實(shí)際作價(jià)和產(chǎn)生實(shí)際現(xiàn)金流入量，都應(yīng)計(jì)算繳納增值稅。所以，相關(guān)會(huì)計(jì)人員應(yīng)做到：準(zhǔn)確歸集《銷售賬》中各產(chǎn)品明細(xì)賬戶金額；認(rèn)真查看《產(chǎn)成品賬》或《庫存商品賬》，將其貸方發(fā)生總額與主營業(yè)務(wù)成本賬戶的借方總額相核對；仔細(xì)審閱《原材料》和其他存貨賬目，看本期是否有將外購材料、邊角料、殘次品、破損或閑余物資及機(jī)器設(shè)備等的銷售、抵債、捐贈(zèng)等應(yīng)繳納增值稅的業(yè)務(wù)發(fā)生，如果存在，則將其列進(jìn)增值稅計(jì)算表。其次，合理確認(rèn)和準(zhǔn)確計(jì)量“移送使用價(jià)格”。根據(jù)“就高不就低”的稅收立法原則，凡是改變用途和自產(chǎn)自用產(chǎn)品，均必須以其應(yīng)實(shí)現(xiàn)或?qū)嶋H完成的較高價(jià)格計(jì)稅。當(dāng)對收取“價(jià)外費(fèi)用”的稅金核算時(shí)，按照所有收入都納稅的稅收立法原則，納稅人在貨物銷售價(jià)格之外另行收取的“價(jià)外費(fèi)用”，均應(yīng)并入貨物銷售額計(jì)稅。除此之外，嚴(yán)格按“納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間”核算“應(yīng)交稅費(fèi)”，稅法規(guī)定各種稅的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，是要求會(huì)計(jì)在賬面上核算“應(yīng)交稅費(fèi)”的具體日期[14]。

6、借鑒國際稅務(wù)設(shè)置：

由于增值稅是我國的第一大稅種，但其還存在一些問題，稅收程度也還不夠明確化，為了提升增值稅會(huì)計(jì)的信息質(zhì)量，加強(qiáng)增值稅會(huì)計(jì)信息的可比性，可考慮在遵循財(cái)稅分流的基礎(chǔ)上，借鑒英國增值稅會(huì)計(jì)的核算體系，如將增值稅納稅企業(yè)設(shè)置為：增值稅、應(yīng)繳納的增值稅和遞延增值稅，運(yùn)用三種增值稅進(jìn)行核算增值稅費(fèi)用、稅法上的應(yīng)繳納的費(fèi)用和會(huì)計(jì)與稅法差異的納稅額。為這些增值稅單獨(dú)設(shè)置一個(gè)賬戶，這個(gè)賬戶的企業(yè)所發(fā)生的增值稅費(fèi)用是企業(yè)的成本費(fèi)用，所以在核算時(shí)應(yīng)遵循會(huì)計(jì)原則進(jìn)行，借方發(fā)生額為銷售的收入銷項(xiàng)稅，而貸方發(fā)生額為銷售成本的進(jìn)項(xiàng)稅。期末時(shí)，此賬戶的轉(zhuǎn)入本年的利潤當(dāng)中，結(jié)轉(zhuǎn)后的余額為零。核算有關(guān)增值稅的稅金計(jì)算與繳納，此賬戶貸方登記的本期按照稅法確認(rèn)銷項(xiàng)稅；而借方登記的本期按照稅法的規(guī)定準(zhǔn)予抵扣進(jìn)稅項(xiàng)，余額就是企業(yè)應(yīng)繳的增值稅，從中揭示出增值稅暫時(shí)性的差異形成和轉(zhuǎn)回[12、13]。

四、結(jié)束語：

增值稅是我國的第一大稅，將近一半的國家財(cái)政收入來自于增值稅的貢獻(xiàn)。因此增值稅的會(huì)計(jì)處理是一個(gè)龐大的且復(fù)雜的過程，加之伴隨增值稅轉(zhuǎn)型，勢必將涉及科目設(shè)置、賬戶處理、報(bào)表反映、會(huì)計(jì)制度的相關(guān)規(guī)定、稅法的相關(guān)要求等諸多問題。完善增值稅會(huì)計(jì)處理任重而道遠(yuǎn)。

參 考 文 獻(xiàn)

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