淺談會計謹慎性原則的應用及分析

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 近年來，隨著改革開放的深入和WTO的加入，會計所處的客觀經濟環境的不確定性越來越高。會計作為經濟管理的重要組成部分，作為一種國際通用的商業語言，會計信息能否全面、系統、正確地反映企業的實際情況，無論是對國家的宏觀調控，還是對企業的經營管理以及對投資者的正確決策都起著至關重要的作用。會計信息使用者應更加重視與不確定性相關的風險信息的揭示，因而，謹慎性原則在會計實務中的正確運用也應引起我們的足夠注意。謹慎性原則是一種國際會計慣例，在我國會計業務中廣泛運用，可以及時處理壞賬給企業帶來的經濟損失和減少因技術進步給企業造成的無形損失。為此，本文分析了會計準則出臺后，謹慎性原則的含義、依據，以及應用存在的一些問題，并提出了一些合理化建議。
 一、謹慎性原則的含義及依據
（一）謹慎性原則的含義
 謹慎性原則，又稱穩健性原則，其含義是指企業在面臨不確定性因素的情況時，會計人員應保持必要的謹慎，不應高估資產或收益，也不應低估負債或費用，應確認一切可能的損失，但要避免預計任何可能的收益[ 劉鳳委，伍中信，2007：《關于會計謹慎性問題的理論探討》，《財會通訊》，第2期。]。作為一項會計原則，謹慎性原則既有其合理的一面，同時也存在著局限性。一方面他能避免虛增資產和夸大利潤從而保護投資者和債權人的權益；另一方面，在運用該原則是不可避免的帶有主觀隨意性，經常與其他會計原則發生沖突，甚至為粉飾財務報告留下了空間。因此，探討謹慎性原則在應用中如何審時度勢不無裨益。    
 （二）謹慎性原則的本質
 謹慎性原則的本質就是資本保持和資本維持，其經濟含義是：只有在資本得到維護或成本得到彌補以后，才能確認收益。它是針對經營活動中的不確定因素，要求人們在會計處理上保持謹慎小心的態度，要充分估計到可能發生的風險和損失，對可能發生的收益留有余地，在其尚未實現前予以保留。要求會計人員對某些經濟業務和會計事項存在不同的會計處理方法和程序可供選擇時，在不影響合理選擇的前提下，以盡可能選用一種不虛增利潤和夸大所有者權益的方法和程序進行會計處理，要求合理合算可能發生的損失和費用。謹慎性原則要求體現會計確認、計量、報告等一系列會計核算的全過程中。
 （三）謹慎性原則的依據
 《新企業會計準則——基本準則》第十八條規定：“企業對交易或實行進行會計確認、計量和報告應當保持應有的謹慎，不應高估資產或者受益，低估負債或者費用”。謹慎性原則的產生和引用，其根本依據是不確定性。這里的不確定性，除了企業經濟活動具有的內在的不確定性及各種風險外，還包括會計核算中的不確定性。會計核算本身的不確定性，首先，源于會計核算基本前提的不確定性。持續經營、會計分期以及貨幣計量，本身就是一種假設，雖然這是必要并且合理的，但仍然具有不確定性。例如貨幣計量假設，其隱含了幣值恒定這一前提條件，但是實際是不可能達到的。其次，在會計實務中也有不確定性。在會計核算中，不可避免的要大量運用會計估計，對于這些估計的合理性和未來的預期依據就必須做些假定。而謹慎性原則，則是處理這些不確定性的一種約束因素。
 （四）謹慎性原則的重要性
 構成當今世界通用的會計結構的主要因素有：四項會計假定，權責發生制，配比原則和收入實現原則[石雨，2009:《淺析謹慎性原則在會計工作中的運用》，《現代企業文化》，第30期:P36-39。]。在四項會計假定的基礎上，企業按權責發生制計算費用和收入，按配比原則計算損益，這些假定和原則在不同社會制度的國家是通用的，在這樣的會計結構中，實際浸透社謹慎性原則。
 權責發生制原則中包含謹慎性原則，現代會計以費用和收入的發生為依據，進行期間損益的計算。現行的權責發生制會計是由確定性計算和非確定性計算構成的，其計算結果也自然包含著確定的數值和不確定的數值。預見計算時，會計人員必須選擇特定的一個數值，如果是單純的預見計算，從理論上來說就要使預計值和事實確定值的誤差盡可能縮少，為此應選取中值。然而，會計只要以持續經營假定為前提，在與利潤分配的聯系中就必須選擇不使利潤過大表達的數值。這種選擇標準就是一種謹慎原則。在預見計算中采用謹慎原則時，預見計算帶來的利潤過小表達的可能性雖然很大，但它并不是有意識地謀求表達過小的利潤。只要以權責發生制為前提，謹慎性原則就必然有一席之地。
 實現原則中包含謹慎原則，實現原則是指應在企業售出產品或勞務時確認營業收入的原則。實現原則最確切的意義是非現金資產或權利轉變為貨幣，實現原則的本意是防止利潤的提前記人和提前分配，因為任何提前記入和提前分配都有會使企業有不確定性的風險。為了保護與企業有利害關系者利益。排斥這種不確定性風險，現代會計的計算結構采取了以權責發生制和實現原則為前提，補之以配比原則的形式，事實上已把謹慎原則滲進了會計框架中，并賦予它們合理的地位。
在會計處理方法的選擇上也貫穿著謹慎性原則，在選擇會計處理方法時，應根據企業自身的實際情況，在會計制度允許的范圍內選擇最有利于或最適合于本企業的會計處理的方法，這也是以謹慎生原則作為指導的[王漢卿，2009:《論新形勢下謹慎性原則在會計工作中的合理運用》，《經濟研究導論》第32期:P12-14。]。例如為盡早收回固定資產的原始投資，以利企業更新創造，折舊方法上以加速折舊法代替直線法；工程收益計算中以完工標準代替工程進度標